Вычет НДС по основным средствам. Сразу или частями

Общие правила вычета НДС по основным средствам

Сумму НДС, уплаченную предприятием при покупке объектов основных средств или оборудования для использования в производственной деятельности, законодательно разрешено принимать в полном объеме к вычету. Осуществить вычет НДС по основным средствам возможно, соблюдая положения, изложенные в п. 2 ст. 171 НК РФ, п. 1 ст. 172 НК РФ и ст. 169 НК РФ. Предъявить к вычету НДС по основным средствам разрешено, если:

1. Объекты приобретены для использования в облагаемой НДС деятельности предприятия.
2. Объекты поставлены на учет как основные средства, на что имеется документальное подтверждение, например акты приема-передачи (ОС-1).
3. Сумма НДС подтверждена счетом-фактурой, оформленным соответствующим образом.

О некоторых причинах отказа в вычете НДС см. в нашем материале «Какой порядок применения (принятия) налоговых вычетов по НДС: условия?»

Можно ли принять к вычету НДС по ОС, не введенным в эксплуатацию? Ответ на этот вопрос, а также некоторые нюансы оформления вычета по НДС, разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Если у вас нет доступа к системе К+, получите пробный онлайн-доступ бесплатно.

О принятии НДС к вычету при приобретении основных средств

Ситуация:

Приобретено ОС по большой стоимости, будет использоваться в деятельности облагаемой НДС. Все условия принятия к вычету, согласно НК выполнены. Сразу со стоимости ОС мы можем принять НДС к вычету, но как нам лучше это сделать и с какими наименьшими налоговыми рисками?

1) Мы принимаем НДС к вычету на основании выставленной счет-фактуры, в момент принятия ОС к учету (выполнены все условия для принятия НДС) у нас появляется в налоговой декларации НДС к возмещению из ФНС приличная сумма.

Можем мы показать его к возмещению, но его не просить вернуть нам, а засчитывать его в уплату будущих налоговых периодов по НДС?

Или НДС — это налог, где расчетным периодом является квартал, т.е. в этом квартале НДС к вычету, значит нам его должны вернуть, в следующем квартале показываем к уплате, значит платим, засчитать квартальные расчеты нельзя?

2) Мы имеем право данный НДС принимать к вычету в течении трех лет? К примеру, через год у нас появляется достаточно начисленного НДС и мы сделаем вычет НДС по принятому ОС, и не будет возмещения?

3) Мы сможем ставить НДС к вычету в налоговой декларации частично (согласно одному выставленному счету-фактуре на приобретенное ОС) в течение какого периода, к примеру, года?

Ответ:

Вариант 1.

Если соблюдены условия для применения вычета (т.е. выполняются требования п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ, имеется в наличии счет-фактура, ОС оприходовано, ОС планируется использовать в операциях, облагаемых НДС), налогоплательщик вправе заявить НДС к вычету, даже если у него не было облагаемых операций в налоговом периоде (Письмо от 28.02.2012 № ЕД-3-3/[email protected]).

Отметим, что в этих разъяснениях контролирующие органы рекомендуют налогоплательщикам руководствоваться позицией, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 03.05.2006 № 14996/05. Судьи ВАС РФ отметили, что нормами гл. 21 НК РФ не установлена зависимость вычетов по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги). Аналогичное мнение высказывают нижестоящие суды (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 16.06.2011 № А56-60826/2010, ФАС Московского округа от 01.09.2011 № КА-А41/9789-11, ФАС Поволжского округа от 24.06.2011 № А65-24305/2010).

В то же время необходимо иметь в виду, что Минфин России рекомендовал налоговым органам обращать особое внимание на те случаи, когда налогоплательщик заявляет крупные суммы НДС к вычету при отсутствии в налоговом периоде налоговой базы (Письмо от 19.11.2012 № 03-07-15/148 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 07.12.2012 № ЕД-4-3/[email protected]).

Вывод:

Вы вправе возместить НДС в квартале когда будет получен счет-фактура, в момент принятия ОС к учету. Полученная переплата по НДС будет учтена в последующих налоговых периодах. У Вас даже будет право вернуть себе на расчетный счет переплаченный НДС. Есть риск (Письмом ФНС России от 07.12.2012 № ЕД-4-3/[email protected]), что по итогам камеральной проверки Вам откажут в праве на возмещение НДС и Вам это право придется отстаивать в суде.

Вариант 2.

Вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств (п. 1 ст. 172 НК РФ).

С 01.01.2015 такие налоговые вычеты могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком ОС (п. 1.1 ст. 172 НК РФ).

Однако и до этого Пленум ВАС РФ считал, что налогоплательщик вправе воспользоваться налоговыми вычетами в более позднем налоговом периоде в течение трех лет после окончания квартала, в котором возникло право на вычет (пп. 27, 28 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 “О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость”). Такую точку зрения высказывал и Минфин России (Письмо от 24.01.2013 № 03-07-11/19).

Что касается права на вычет НДС по основным средствам, то, по мнению ФАС Московского округа, оно возникает с момента принятия ОС к учету на счет 01. А более ранняя дата выставления счета-фактуры продавцом ОС не имеет никакого значения (Постановление ФАС Московского округа от 20.07.2012 № А40-108719/11-90-455).

Как указал Конституционный Суд РФ в п. 2.2 Определения от 24.03.2015 № 540-О, датой возникновения обязанности по уплате НДС, размер которого определяется с учетом заявленных налоговых вычетов, является дата окончания налогового периода, а не дата представления налоговой декларации.

Вывод:

Вы вправе учесть НДС к возмещению в более позднем периоде в течении трехлетнего срока. В случае если начисленный НДС, указанный в налоговой декларации будет превышать НДС к возмещению, то этот вариант возмещения является наиболее беспроблемным.

Вариант 3.

Сумма НДС по основным средствам для производства продукции, облагаемой НДС, подлежит налоговому вычету на основании счета-фактуры, полученного от продавца (пп. 1 п. 2 ст. 171, абз. 1, 2, 3 п. 1 ст. 172, п. 1 ст. 169 Налогового кодекса РФ).

На основании п. 1.1 ст. 172 НК РФ начиная с 1 января 2015 г. возможно заявить вычеты НДС в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных товаров, работ и услуг. То есть организация вправе переносить и делить вычеты НДС по одному счету-фактуре на несколько кварталов. Однако данное правило распространяется не на все вычеты.

В отношении вычета НДС частями по одному счету-фактуре при покупке основных средств у финансистов и у судов мнения противоположны. Абзац 3 п. 1 ст. 172 НК РФ они трактуют по-разному.

По мнению Минфина России, организация вправе разбивать вычеты НДС только с покупок товаров, работ, услуг. Вычет “входного” НДС по ОС и НМА производится в полном объеме после принятия на учет объекта. Такие разъяснения содержатся в Письмах Минфина России от 09.04.2015 № 03-07-11/20293 и 03-07-11/20290.

Суды считают, что в “полном объеме” означает, что вычету подлежит вся сумма НДС и это можно сделать в разных налоговых периодах в пределах трех лет. В Постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 10.06.2015 по делу № А12-38088/2014 суд указал, что заявить НДС к вычету можно не только единовременно в периоде принятия основного средства к учету, но и по частям в пределах трехлетнего срока. К такому выводу суд приходил и раньше и разрешал разбивать вычет по одному активу на разные кварталы (Постановление ФАС Московского округа от 22.04.2011 № КА-А40/1659-11).

Вывод:

Учитывая официальную позицию Минфина России, разбивать вычет НДС по приобретенному основному средству по одному счету-фактуре рискованно, в вычете, скорее всего, будет отказано. При этом у организации велики шансы отстоять свою позицию в суде.

Момент вычета НДС по основным средствам

Особенность принятия вычета НДС по основным средствам заключается в правильном определении момента осуществления данной операции. Одним из условий предъявления налога к вычету, согласно п. 1 ст. 172 НК РФ, является принятие объекта на учет как основного средства. Но в НК РФ нет четких характеристик, на основании которых объект может быть принят к учету в качестве основного средства. Поэтому вопрос о моменте вычета не является однозначным.

Так, изначально контролирующие органы настаивали, что при покупке основных средств вычет НДС возможен только после отражения имущества на счете 01 «Основные средства» (см., например, письма Минфина РФ от 12.02.2015 № 03-07-11/6141, от 24.01.2013 № 03-07-11/19). Позднее позиция Минфина изменилась — см. «Вычет по ОС на счете 08 — не проблема». Теперь чиновники считают возможным принять НДС к вычету в течение 3-х лет после постановки на 08 счет (письмо Минфина от 11.04.2017 №03-07-11/21548).

Судебная практика исходит из того, что счет, на который приняты к учету основные средства, не имеет значения. Все дело в том, что в бухгалтерском учете приобретенное имущество проходит несколько этапов отражения в учете, прежде чем стать основным средством. Операции по покупке имущества первоначально отражают на 08 счете «Вложения во внеоборотные активы». Перевод объекта на 01 счет осуществляется только после полного формирования его первоначальной стоимости. Поэтому если налогоплательщик решит получить вычет по основным средствам, поставленным на 08 счет, то возможна вероятность спора с налоговиками. Однако есть хорошие шансы отстоять свою точку зрения в судебном порядке.

Подробнее об аргументах см. в нашем материале «Какой порядок принятия к вычету НДС при приобретении основных средств?»

Для вычета необходим 01 счет

На протяжении длительного времени налоговики и Минфин России в один голос утверждали, что право на вычет появляется после отражения имущества на счете 01. Свою позицию чиновники объясняли следующими доводами.

Вычеты сумм НДС, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств, производятся в полном объеме после принятия на учет данных объектов. Такое правило установлено п. 1 ст. 172 НК РФ.

Согласно Плану счетов бухучета сформированная первоначальная стоимость основных средств, принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, учитывается на счете 01 «Основные средства». Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект, которому присваивается соответствующий инвентарный номер (ПБУ 6/01).

Допускается принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету 01 объекты недвижимости, по которым:

• закончены капитальные вложения;
• оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче;
• документы переданы на государственную регистрацию;
• объекты фактически эксплуатируемые.

Об этом — в п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н. Таким образом, объекты основных средств считаются принятыми на учет в том налоговом периоде, в котором оформлены первичные учетные документы, подтверждающие дату ввода объекта в эксплуатацию.

Следовательно, вычеты сумм «входного» НДС при приобретении основного средства, принимаемого к бухгалтерскому учету как самостоятельный инвентарный объект, производятся в том налоговом периоде, в котором одновременно выполнены следующие условия:

• принятие объекта на учет в качестве основного средства;
• наличие на данный объект счета-фактуры, составленного в соответствии с требованиями, предусмотренными в п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ.

В связи с этим в случае приобретения основных средств вычеты налога производятся после принятия их на учет в качестве объектов основных средств, то есть на счет 01 «Основные средства».

Такие разъяснения вы встретите в Письмах Минфина России от 28.10.2011 N 03-07-11/290, от 02.08.2010 N 03-07-11/330, от 21.09.2007 N 03-07-10/20.

Налоговики высказывают аналогичное мнение (Письма ФНС России от 05.04.2005 N 03-1-03/530/[email protected], УФНС России по г. Москве от 02.10.2007 N 19-11/093494).

Следует отметить, что есть судебные решения, поддерживающие указанную позицию. Так, в Постановлении от 22.02.2012 N А40-56010/11-91-242 ФАС Московского округа указал, что у компании возникло право на вычет после ввода объектов в эксплуатацию и их перевода со счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» на счет 01 «Основные средства». именно в данный момент соблюдены условия, установленные ст. ст. 171, 172 НК РФ, для предъявления НДС к вычету:

• имелись счета-фактуры;
• основные средства приняты на учет;
• объекты введены в эксплуатацию;
• начато их использование для осуществления операций, облагаемых НДС.

Такие же выводы содержит Постановление ФАС Поволжского округа от 30.09.2010 N А12-24919/2009.

Вычет НДС по основным средствам, требующим монтажа

По объектам, требующим монтажа для приведения в рабочее состояние, законодательством разрешено предъявлять к вычету налог, уплаченный сторонним организациям, выполняющим работы по сборке или монтажу объектов, а также поставщикам оборудования и материалов, используемых в монтажно-сборочных работах. Об этом четко заявлено и в п. 6 ст. 171 НК РФ.

Активы, требующие монтажа и сборки, первоначально принимаются в бухгалтерском учете на 07 счет «Оборудование к установке» с дальнейшим списыванием на счет 08 по мере передачи оборудования в монтаж. Оприходование на счет 01 происходит только после полной готовности смонтированных объектов к использованию. В данном случае разрешено принять к вычету «входной» НДС уже в момент отражения объекта на 07 счете (письмо Минфина России от 29.01.2010 № 03-07- 08/20).

Для вычета достаточно 08 счета

Недавно Минфин России изменил свою позицию относительно учета объектов в целях применения вычета налога на добавленную стоимость. Правда, рассматриваемое Письмо ведомства касается основного средства, которое будет принято на счет 01 после реконструкции. Но тем не менее Письмо Минфина России от 16.07.2012 N 03-07-11/185 не стоит оставлять без внимания.

Итак, Минфин России рассмотрел следующую ситуацию. Компания приняла объекты недвижимости на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы». Данные активы приобретены с целью их дальнейшей реконструкции и использования в деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость. У налогоплательщика возник вопрос: в какой момент он вправе принять «входной» НДС к вычету?

Финансисты разъяснили, что право на вычет появляется после отражения имущества на счете 08.

Чиновники напомнили, что вычету подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам, приобретенным им, в том числе для выполнения строительно-монтажных работ. При этом вычеты сумм НДС производятся после принятия на учет товаров при наличии первичных учетных документов и счетов-фактур.

В этой связи суммы НДС по объектам недвижимости, приобретенным с целью их дальнейшей реконструкции и использования в деятельности, облагаемой налогом, принимаются к вычету в момент принятия на учет на счет 08.

Большинство судей и раньше поддерживали в данном вопросе налогоплательщиков. Арбитры ссылались на Постановление Президиума ВАС РФ от 24.02.2004 N 10865/03. В данном документе указано, что основными факторами, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, являются их производственное назначение, фактическое наличие, учет и оплата.

Таким образом, право налогоплательщика на вычет уплаченных сумм НДС не ставится в зависимость от оприходования основных средств только на счете 01 — «Основные средства».

Для вычета НДС важен сам факт оприходования товаров (работ, услуг) в бухгалтерском учете. Счет, на котором оприходованы товары (работы, услуги), в данном случае значения не имеет. Такие выводы содержатся в Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 27.01.2012 N А56-10457/2011, ФАС Волго-Вятского округа от 24.05.2007 N А28-5658/2006-113/23, ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.08.2008 N А33-12889/07-Ф02-3777/08, ФАС Московского округа от 15.09.2011 N А40-113023/09-126-735, ФАС Уральского округа от 24.08.2011 N Ф09-5226/11.

Вычет НДС по основным средствам, подлежащим госрегистрации

Особого внимания заслуживают основные средства, подлежащие госрегистрации: здания, сооружения и прочее недвижимое имущество. Как было отмечено выше, одним из условий получения вычета НДС по основным средствам является принятие на учет данных объектов и документальное подтверждение этого факта, о чем говорится в п. 1 ст. 172 НК РФ. Подтверждением принятия на учет таких объектов служит подписанный акт приема-передачи. Вычет НДС можно заявлять в периоде подписания соответствующего акта и не дожидаться госрегистрации.

Когда нет права на вычет НДС по основным средствам

Суммы «входного» НДС не подлежат вычету, а включаются в стоимость объектов основных средств, если такие объекты приобретены для операций (п. 2 ст. 170 НК РФ):

• не признанных реализацией согласно п. 2 ст. 146 НК РФ;
• осуществляющихся вне территории Российской Федерации;
• освобожденных или не подлежащих обложению НДС;
• осуществляемых лицами, освобожденными или не являющимися плательщиками налога.

При одновременном осуществлении как налогооблагаемых операций, так и освобожденных от исчисления и уплаты налога, вычет НДС по основным средствам предприятие производит пропорционально использованию в этих операциях приобретенных объектов согласно п. 4 ст. 170 НК РФ. Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным основным средствам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным основным средствам вычету не подлежит.

Налогоплательщик имеет право не применять эти правила в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на производство необлагаемых НДС товаров (работ, услуг), имущественных прав не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. В этом случае все суммы «входного» налога подлежат вычету.

См. также наш материал «Когда раздельный учет «входного» НДС не ведется?»

Итоги

Итак, в случае если основное средство приобретено для деятельности, облагаемой НДС, и имеется счет-фактура с выделенным НДС, вычет производится следующим образом:

1. По основным средствам, не требующим монтажно-сборочных работ, вычет осуществляется в периоде постановки объекта на учет в качестве основного средства. Он вполне может быть заявлен в периоде постановки на учет по счету 08. В случае спора свою позицию можно отстоять в суде.
2. По основным средствам, требующим монтажа, вычет НДС можно осуществить уже в периоде отражения объекта на счете 07.
3. По основным средствам, требующим государственной регистрации, вычет можно заявлять уже в периоде подписания акта приема-передачи имущества, не дожидаясь госрегистрации.

Источники: Налоговый кодекс РФ
Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс. Пробный бесплатный доступ к системе на 2 дня.