Расширение организации говорит о развитии бизнеса, необходимости охвата новых территорий, клиентов и сегментов рынка. Когда открывается очередная торговая точка, помещение отеля или булочная, значит, открывается обособленное подразделение.
В законодательстве многие моменты работы с ОП раскрыты не достаточно полно, налогоплательщикам часто приходится ориентироваться на арбитражную практику. Мне хотелось бы сделать акцент на разборе практических ситуаций.
По порядку рассчитайсь!
Обособленные подразделения бывают трех видов:
- Филиал.
- Представительство.
- Иные.
Объединяющие все три вида признаки — это территориальная обособленность и наличие созданных более чем на месяц рабочих мест. Это общее определение ОП, данное НК РФ в статье 11. Налоговый кодекс не раскрывает понятия «филиал» и «представительство». Их определение придется искать уже в гражданском законодательстве.
Статья 55 ГК РФ указывает на то, что представительство представляет интересы юридического лица, а также осуществляет их защиту. Филиал имеет более широкие права: осуществляет все или часть функций юрлица, включая те, что есть у представительства. Проще говоря, если организация открывает офис, куда клиент может обратиться за консультацией, заключить договор, написать претензию, сделать заказ, то это представительство, если этот офис поставит клиенту товар по заключенному договору, то это уже филиал.
Прочие подразделения попадают в категорию «иных». Важно правильно определить, какой вид ОП открывается. Это имеет значение не только с юридической точки зрения, но и с точки зрения Налогового кодекса.
Надо – не надо: не гадайте на ромашке
Если сомневаетесь, нужно ли открывать ОП или нет, скорее всего, ответ – да, нужно. Обратите внимание, что ни НК, ни ГК не содержат каких-либо ограничений по количеству сотрудников обособленного подразделения, а также отсутствию во внутренних документах распоряжения на его создание.
Существуют сложные ситуации, когда и правда непросто понять: возникает ОП или нет:
- Нанимаем сотрудника в другом городе для оказания услуг или выполнения работ на территории клиентов (заказчиков). Допустим, компания оказывает клининговые услуги в другом городе, нанимает уборщиц. В этом случае не возникает обособленного подразделения, ведь нет стационарных рабочих мест. Аналогичный подход применяется к ситуации, когда рабочий (электрик, отделочник) выезжает к заказчику на объект. В зависимости от должности и рода занятий сотрудника оформляют как обычным трудовым договором, так и договором о надомной или дистанционной работе.
- Производятся строительные работы. Здесь нужно рассматривать каждую конкретную ситуацию индивидуально.
- Выполняются дорожные работы. В данном случае ФНС считает, что ОП создавать не нужно. Работы ведутся «в поле», ни о каком стационарном месте речи не идет.
- Арендуется или приобретается складское помещение. Это один из частых предметов споров. На складе присутствуют постоянные сотрудники: кладовщик, сторож, грузчики, значит, однозначно потребуется зарегистрировать ОП.
- Помещения в одном и том же здании. Компания снимает кабинет в бизнес-центре и решает открыть на другом этаже кафе. С одной стороны оба помещения находятся в одном здании и, естественно, относятся к одной налоговой, поэтому логично предположить, что в открытии ОП нет нужды. Судьи подтверждают эту точку зрения, поскольку считают одним из признаков территориальной обособленности отнесение к отличной от головного предприятия налоговой инспекции. С другой, налоговые органы не всегда согласны с арбитражной практикой. Их позиция – даже если фактически юридический адрес организации и кафе отличается незначительно, например, номером помещения, то формально такое отличие уже причина для регистрации обособки. Вывод сделан из определения ОП в статье 11 НК, понятий, установленных статьей 55 ГК РФ и определения места нахождения юридического лица (по пункту 2 статьи 54 ГК это место государственной регистрации). Придется либо обращаться за разъяснениями в ФНС, либо действовать на свой страх и риск.
- Сотрудник работает в режиме коворкинга. Популярный способ работы вне дома. Обычно к нему прибегают фрилансеры. Смысл в том, чтобы заниматься какой-то деятельностью в помещении, где собираются такие же «свободные художники», возможно, в процессе обмениваться мнениями, достижениями и опытом или просто работать в спокойной обстановке. Представим, что для работника арендуется место по договору коворкинга, равноценно ли это аренде офиса, требуется ли организовать ОП? На самом деле этот вариант подразумевает краткосрочную аренду, обычно на несколько часов в день, а работодатель не может контролировать такое рабочее место. Значит, признать его стационарным нельзя и создание обособленного подразделения не требуется.
Обратите внимание! Надомники и дистанционные сотрудники однозначно не имеют подконтрольных работодателю рабочих мест.
Пример №1: стройплощадка, куда направлены рабочие, оборудована бытовками, принадлежащими организации, инструменты рабочим выдает работодатель, он же контролирует ход работ – есть ОП.
Пример №2: рабочие приезжают ежедневно на стройплощадку из дома, за безопасностью на объекте следит не работодатель (субподрядчик), а генподрядчик, он же контролирует ход строительства. Исходя из определения рабочих мест (ст. 209 ТК) их в данном случае нет, поскольку стройка неподконтрольна работодателю.
Надо отметить, что в большинстве случаев налоговые органы независимо от обстоятельств считают, что стройплощадка требует создания обособленного подразделения.
А если это просто помещение, куда привозят, сгружают товар или материалы, а забирают их при необходимости приезжающие водители и экспедиторы? Несмотря на то что сотрудники не находятся постоянно на складе, считается, что рабочие места есть, а время нахождения на них не имеет значение.
Кстати! Подобный подход справедлив в ситуации, если организация сняла или купила офис, но сотрудник использует его эпизодически.
После того как компания определилась с созданием ОП, нужно подготовить документы, регламентирующие его деятельность, и зарегистрировать в ИФНС.
«Обособленный» учет
Бизнес любой успешной фирмы рано или поздно выходит за рамки родного офиса – компания открывает сначала одно, затем второе обособленное подразделение… Руководство организации может планировать создать, например, точки продажи продукции, закупки сырья или отделение главной конторы, которое будет заниматься такой же или отличной деятельностью.
Поэтому всем счетным специалистам необходимо четко представлять, как поставить и вести учет в отделениях фирм. Ведь даже если бухгалтер пока не сталкивается с такой проблемой, завтра он может устроиться на работу в компанию, которая имеет отделы. Поэтому, во-первых, ему нужно выяснить, что скрывается за понятиями обособленного подразделения, филиала и представительства и есть ли между ними отличия. И во-вторых, важно разобраться с особенностями бухгалтерского учета и отчетности «обособленцев». Этим вопросам посвящена данная статья.
Подразделение «по-граждански»…
О том, какие подразделения следует называть обособленными, можно узнать из статьи 55 Гражданского кодекса. Ее первый пункт объясняет, что такое представительство, а второй рассказывает о филиалах.
Общее между этими понятиями то, что оба они – разновидность обособленных подразделений и должны быть расположены вне места, где находится главная фирма. Есть и отличие: представительства могут действовать тольков интересах основной конторы. Филиалы уже способны выполнять все или некоторые ее функции, а также делать и чисто «представительскую» работу.
Представительства и филиалы юридически не самостоятельны. Имуществом их наделяет головная организация, а действуют они на основе утвержденных ею положений. Об этом говорит пункт 3 статьи 55 Гражданского кодекса.
Руководство обособленных подразделений ведет деятельность на основании доверенностей, которые им выдала главная фирма. Кодекс выдвигает еще одно обязательное условие легитимной «обособленности» – филиалы и представительства обязательно должны быть указаны в учредительных документах создавшей их компании.
Как уже о имущество в любом случае будет собственностью главной фирмы. Поэтому если основная компания или филиал кому-то задолжает, в судебном порядке могут быть изъяты ценности, находящиеся как на «главной», так и на «обособленной» территориях.
…и «по-налоговому»
Налоговый кодекс трактует «обособленность» по-своему. Понятие раскрыто в пункте 2 статьи 11 НК – это любое подразделение вне территории фирмы, где компания оборудовала постоянные рабочие места, то есть на которых персонал трудится не меньше одного месяца.
Заметим, в целях налогообложения обособленным подразделением будет любой отдел, который удовлетворяет критериям 11-й статьи. Поэтому в данном случае совершенно не важно, показала ли основная компания новоиспеченный филиал в своих учредительных документах, имеется ли соответствующее положение и обладает ли отдел какими-либо официальными полномочиями. Главное, чтобы «большая» фирма вела через него свою предпринимательскую деятельность.
Многих бухгалтеров волнует вопрос, что такое территория вне компании. Ведь от ответа на него зависит, будет ли новообразованное подразделение обособленным.
Обратимся к понятию «местонахождение организации», которое дано в пункте 2 статьи 54 Гражданского кодекса – это место ее государственной регистрации. Границы административной территории, отделы за пределами которой будут считаться обособленными, проще всего выявить по коду ОКАТО («Общероссийский классификатор объектов административно-территориального деления ОК 019-95» утвержден постановлением Госстандарта от 31 июля 1995 г. № 413). Для каждой местности он свой.
Если фирма создала, реорганизовала или закрыла обособленное подразделение, она обязана в течение одного месяца с начала его работы сообщить об этом в налоговую инспекцию по месту своего нахождения. Такие требования к компаниям выдвигает пункт 4 статьи 83 Налогового кодекса. Заявление нужно подать в налоговую по форме № 09-1-1 (утверждена приказом МНС от 3 марта 2004 г. № БГ-3-09/178).
Если «обособленцу» посчастливилось закрепиться на территории той же налоговой, что и головной компании, отделение не нужно ставить на учет. Такой вывод подсказывает не только здравый смысл, но и мнение налоговых работников (например, письмо МНС от 8 августа 2001 г. № ШС-6-14/ 613(a)). Инспекторы указали, что на учет нужно ставить налогоплательщиков, а не принадлежащее им имущество на подконтрольной одной инспекции местности.
С отдельным балансом…
Для того чтобы правильно вести бухгалтерский учет в обремененной подразделениями компании, счетному специалисту важно определить, будут ли «обособленцы» иметь отдельные балансы.
В действующем законодательстве по бухгалтерскому учету понятие отдельного баланса не раскрыто. Пролил свет на проблему Минфин в своем письме от 29 марта 2004 г. № 04-05-06/ 27. Главные финансисты заметили, что такое понятие, как «отдельный баланс», было исключено из ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации». Поэтому, по мнению Минфина, организации могут самостоятельно устанавливать состав сведений для управленческих целей. В письме контролеры дали определение отдельного баланса – это перечень сведений, установленных фирмой для своих подразделений. На их основе главный бухгалтер и будет составлять бухгалтерскую отчетность по всей организации.
Рассмотрим ситуацию, когда головная компания перевела филиал на отдельный баланс. В таком случае подразделение будет вести бухгалтерский учет своими силами.
При этом надо иметь в виду, что, согласно пункту 11 ПБУ 1/98, нормы учетной политики компании будут справедливы и для ее «обособленцев». Например, для всей фирмы способы организации бухгалтерского и налогового учета должны быть едиными. Так же как и методы начисления амортизации, например, основных средств.
Как известно, составной частью учетной политики является рабочий план счетов. Это единственное, чем счетная методология подразделения может разниться с основной компанией. В самом деле, такие счета бухгалтерского учета, как, например, 80 «Уставный капитал», 75 «Расчеты с учредителями» и 04 «Нематериальные активы», филиалу ни к чему. Рабочие планы счетов «родительского» и всех «побочных» отделов главному бухгалтеру нужно прописать в приказе об учетной политике основной компании.
Чтобы отразить в учете расчеты основной фирмы и подразделения, бухгалтеру следует применить счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты». А для контроля за ценностями, которые основная представительству, ему лучше всего использовать субсчет 79-1 «Расчеты по выделенному имуществу». Противоположный по направлению «поток» ценностей показывают по этому же субсчету обратной проводкой.
Между тем при такой «циркуляции» реализации не происходит. Ведь это понятие определено в пункте 1 статьи 39 Налогового кодекса. А там четко прописано, что реализация должна быть возмездной.
«Круговорот» имущества между основной бухгалтеру нужно показать в учетах обоих, при этом для подразделения проводка должна быть обратной.
Кроме того, отделам с самостоятельным балансом, несмотря на то, что они составляют отчетность, сдавать ее в налоговую не следует (п. 8 ПБУ 4/99). А счетные сведения подразделений должны войти в отчетность главной компании.
Учет будет правильным в том случае, если остатки по дебету счета 79-1 главной компании и кредиту этого же счета подразделения будут одинаковы. При составлении отчетов по фирме дебет и кредит счета 79 будут взаимно уничтожаться и поэтому в бухгалтерском балансе показаны не будут.
А как специалисту по учету поступить с остальными счетами? Когда бухгалтер составляет Отчет о прибылях и убытках и о движении капитала, а также приложения к бухгалтерскому балансу и отчет о движении денежных средств, ему надо просуммировать данные по счетам подразделения и главной фирмы. В последней форме счетному специалисту не нужно показывать «миграцию» средств между главной и подчиненной компаниями – обороты по счетам 50, 51 и др. в корреспонденции с 79-м будут отсутствовать в бухгалтерских отчетах.
Столичные контролеры требуют от подразделений сдавать бухгалтерские отчеты в налоговые по всей компании. Такое мнение они высказали в письме УМНС по г. Москве от 27 января 2004 г. № 26-12/05494. В своих рассуждениях инспекторы сослались на пункт 1 статьи 83 Налогового кодекса, в котором сказано, что компании должны вставать на учет как по месту нахождения главной фирмы, так и ее подразделений. И из этого они сделали вывод, что во все инспекции, где сама организация или филиалы учтены, ей нужно сдавать полный комплект отчетных форм. Ведь, по мнению контролеров, на учете в налоговой стоит не обособленное подразделение, а сама головная контора.
Однако часто проверяющие требуют от подразделений отчеты только по ним самим. Поэтому, с чем бухгалтеру прийти в инспекцию, ему нужно выяснить в каждой конкретной налоговой.
…и без
Вышесказанное относилось к случаю, когда подразделению главной отдельный баланс. А что если головная контора решила не выделять филиал или представительство?
В таком случае весь учет будет вестись бухгалтерией главной компании. Факты хозяйственной жизни филиала могут быть показаны, например, в аналитике по счетам в ее учете. Или же на отдельных субсчетах – в зависимости от методологии учета, принятой на фирме, и предпочтений главбуха. Никакой бухгалтерской отчетности в данном случае отдельно по подразделению существовать не будет.
Мнение
Марат Смирнов, ведущий налоговый юрист столичной : «Специалисты по учету часто спрашивают меня, что можно считать стационарным рабочим местом. Скажу сразу, в Налоговом кодексе это понятие четко не определено. Поэтому обратимся к Федеральному закону от 17 июля 1999 г. № 181-ФЗ “Об основах охраны труда”. В статье 1 закона сказано, что рабочее место – территория, на которой сотруднику нужно находиться или куда нужно прибыть для работы. При этом оно должно подпадать под контроль фирмы.
У большого числа бухгалтеров возникает закономерный вопрос: если компания послала одного работника трудиться в другое муниципальное образование, можно ли говорить о возникновении там обособленного подразделения? Например, компания арендовала небольшую часть площади в торговом центре под прилавок для одного продавца.
Инспекторы отвечают на этот вопрос утвердительно. Так, в письме МНС от 29 апреля 2004 г. № 09-3-02/1912 они заметили, что и одного сотрудника достаточно, чтобы можно было говорить об “обособленности”».
Кстати
«Обособленцам», имеющим отдельный баланс и расчетный счет, которые самостоятельно рассчитываются со своими сотрудниками, недостаточно зарегистрироваться только в налоговой инспекции. Им нужно еще и «отметиться» в Фонде социального страхования и ПФР по месту нахождения каждого из отделов.
Такие требования к фирмам прописаны в пункте 3 раздела I Порядка регистрации в качестве страхователей юридических лиц по месту нахождения обособленных подразделений (утвержден постановлением ФСС от 23 марта 2004 г. № 27) и пункте 6 раздела II Порядка регистрации в территориальных органах ПФР страхователей, производящих выплаты физическим лицам (утвержден постановлением Правления ПФР от 19 июля 2004 г. № 97п).
Пример
Две столичные и ООО «Тканнон» – одновременно открыли по обособленному подразделению в Московской области. Однако первое общество «даровало» ему отдельный баланс, а второе этого не сделало.
Перед бухгалтером ЗАО «Дулип» встала задача отразить в учете перевод партии материалов из основной фирмы в подразделение на сумму в 10 тысяч рублей. Он сделал такие проводки:
в учете главной конторы
Дебет 79-2 Кредит 10
– 10 000 руб. – показана передача материалов на склад удаленного отдела.
для подразделения:
Дебет 10 Кредит 79-2
– 10 000 руб. – оприходована партия материалов от «родительской» конторы.
Затем генеральный директор ЗАО «Дулип» принял решение организовать еще одно подразделение в Санкт-Петербурге. Для удобства учета бухгалтер компании завел такую аналитику на счете 79 «Внутрихозяйственные расчеты»:
79-1 субсчет «Расчеты по выделенному имуществу с подразделением в Московской области»;
79-1 субсчет «Расчеты по выделенному имуществу с подразделением в Санкт-Петербурге»;
79-2 субсчет «Расчеты по текущим операциям с отделом в Московской области»;
79-2 субсчет «Расчеты по текущим операциям с отделом в Санкт-Петербурге»
.
В свою очередь счетный специалист ООО «Тканнон», подразделение которого не имеет отдельного баланса, для контроля за движением материалов в организации создал в учете такие аналитические субсчета:
10-1 субсчет «Материалы основной компании»;
10-1 субсчет «Материалы обособленного подразделения»;
90-1 субсчет «Выручка основной фирмы»;
90-1 субсчет «Выручка представительства в Московской области».
Справочно
Филиалы и представительства могут оформлять первичку только с реквизитами основной компании.
Требования к постановке учета в обособленном подразделении перечислены в пункте 3 статьи 6 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». В целом они такие же, как и для других фирм, за исключением того, что за учетную политику и разработку правил документооборота между основной организацией и «обособленцами» отвечает генеральный директор головной конторы.
Данил ПОПОВ
ПРАКТИЧЕСКАЯ ЭНЦИКЛОПЕДИЯ БУХГАЛТЕРА
Полная информация о правилах учета и налогах для бухгалтера. Только конкретный алгоритм действий, примеры из практики и советы экспертов. Ничего лишнего. Всегда актуальная информация.
Подключить бератор
Наделение правами и регистрация
Оговорюсь, что если речь идет о третьем виде подразделений (иные), то необходимо просто подать заявление по форме С-09-3-1. Решение о создании представительства или филиала принимает собрание участников (п.1 ст. 5 Федерального закона №14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью») не менее 2/3 голосов, если иное не указано в уставе общества. На собрании принимается положение, выбирается руководитель, а директор организации издает приказ.
Положение должно включать следующие пункты:
- Местоположение и наименование.
- Функции, права и обязанности.
- Функции руководителя, полномочия (стоит указать, кому непосредственно — собранию участников, директору, генеральному директору, другому должностному лицу — подчиняется руководитель).
- Информация об имуществе.
- Наличие или отсутствие собственного счета, баланса.
- Где производится расчет заработной платы, в головном офисе или в подразделении.
Также можно указать другие моменты: внутреннюю отчетность, правила перемещения ТМЦ, денежный оборот и прочее.
Обратите внимание! Срок регистрации – один месяц со дня создания (п. 1 Приказа Минфина №114н от 05.11.2009 г.). Филиал или представительство отражаются в ЕГРЮЛ после государственной регистрации.
За несвоевременную регистрацию подразделения компании грозят штрафы: 200 рублей – п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в срок сведений и 10% от полученных доходов (минимум 40 000 рублей) – п. 2 ст.126 НК РФ за деятельность без постановки на учет в налоговом органе.
В 2021 году рассматривался законопроект об увеличении ответственности за непредставление (несвоевременную подачу) в ИФНС сведений об открытии ОП и увеличении их до уровня, указанного в п. 2 ст. 126 НК, но в ноябре 2021 года он был отклонен при рассмотрении Государственной Думой.
Перемещение имущества: бухгалтерский учет
При перемещении ТМЦ, основных средств и денег между головным и остальными подразделениями способ ведения бухгалтерского учета зависит от того, есть ли у ОП выделенный баланс.
Важно! Все подразделения ведут бухгалтерский учет согласно учетной политике «головы».
Отдельного баланса нет
В этом случае при перемещении, например, оборудования (ОС) следует провести внутреннюю переброску в аналитике.
Пример №3: передает подразделению «А-1» токарный станок, первоначальной стоимостью 150000 и начисленной на момент перемещения амортизацией в сумме 54000:
- Д 01 «А-1» К 01 «А» — 150000, проведено перемещение.
- Д 02 «А» Д 02 «А-1» – 54000, перенесена амортизация по переданному станку.
Аналогично следует поступить с другими ТМЦ. Денежными средствами, когда подразделение не имеет отдельного баланса, оперирует центральная бухгалтерия, расчеты с поставщиками и подрядчиками ведутся через нее. В этом случае выполняются обычные проводки.
Пример №4: Организация «Б» передает подразделению «Б-2» материалы, предназначенные для ремонта помещения, в котором расположено ОП, стоимостью 20000 рублей. Для их перевозки «Б» нанимает транспортную компанию (ТК), ее услуги обходятся в 3000 рублей:
- Д 10.8 материалы на складе в «Б-2» К 10.8 материалы на складе «Б» – 20000, переданы материалы в ОП «Б-2».
- Д 23 (23, 25, 20, 44) К 76 – 3000, отражены затраты на перевозку материалов для ремонта.
- Д 76 К 51 – 3000, оплачены услуги ТК.
Отдельный баланс есть
В этом случае используется счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты» для перемещения имущества и денежных средств.
При передаче основных средств в учете головного офиса необходимо провести следующие проводки (используем данные из примера № 3):
- Д 79-1 «А-1» К 01 «А» — 150000, отражена передача оборудования.
- Д 02 «А» Д 79-1 «А-1» – 54000, передана амортизация по станку.
Проводки при передаче ТМЦ и оплате расходов на их доставку (используем данные примера № 4): Д 79-1 «Б-2» К 10-8 – 20000, переданы материалы для ремонта. Далее проводки зависят от наличия у подразделения расчетного счета.
Счета нет (услуги заказаны и оплачены центральной бухгалтерией):
- Д 23 (…) К 76 – 3000, расходы на перевозку.
- Д 76 К 51 – 3000, оплата транспортной компании.
Счета нет (заказ услуг сделан ОП, а оплата головной организацией):
- Д 79-2 К 76 – подразделение передало задолженность перед ТК «голове». В учете самой обособки проводки будут такими: Д 23 (…) К 76 – 3000, затраты по транспортировке, Д 76 К 79-2 – передан долг ТК в головной офис.
- Д 76 К 51 – оплачены услуги ТК
Счета нет (ОП самостоятельно заказало и оплатило услуги):
- У подразделения «Б-2»: Д 23 (…) К 76 – 3000, отражены расходы на перевозку, Д 76 К 51 – перечислена оплата ТК.
- ОП может предварительно получить средства на расходы, тогда в проводках «Б-2» будет проводка Д 51 К 79-2 – поступили денежные средства от центральной бухгалтерии на расчеты. При этом в БУ «головы» отразится проводка Д 79-2 К 51.
В большинстве случае проводки выглядят зеркально, как вы, вероятно, заметили. Понесенные затраты передаются в центральный офис проводкой Д 79-2 К 20, 25, 23, 44. Обратная проводка, соответственно, у головной бухгалтерии.
Подробно о налогообложении в обособленном подразделении можно прочитать здесь.
Учет налогов в организациях с обособленными подразделениями
Филиалы, представительства и иные обособленные подразделения не являются самостоятельными налогоплательщиками. Они лишь исполняют обязанности головных организаций по уплате налогов и сборов по месту своего нахождения (ст. 19 НК РФ). По некоторым налогам обособленные подразделения также представляют отчетность в налоговые органы по месту своего учета.
