Учетная политика-2018

Выбор корректного способа учета

В обновленной редакции ПБУ 1/2008 более конкретно установлены правила для выбора способа учета: следовать, как и прежде, нужно федеральным стандартам бухучета, а если существуют альтернативные способы – организация вправе выбрать один из существующих.

Что же делать, если ни одного подходящего способа в федеральных стандартах нет? Ответ весьма логичен – разработать свой, новый способ, руководствуясь следующими документами: международные стандарты финансовой отчетности (МСФО), потом федеральные и отраслевые стандарты, а в самом крайнем случае — рекомендации в области бухучета. Данные положения содержатся в новом, специально созданном пункте 7.1 ПБУ 1/2008, потому как до этого данный перечень действий официально не был закреплен.

Учетная политика – это совокупность выбранных из одобренных и прописанных на законодательном уровне способов учета, которым ваша организация следует. Если что-либо в законодательстве не прописано – организация сама продумывает все нюансы, также закрепляя их в учетной политике. Она составляется сразу, во время создания организации, при этом корректируясь во время внесения в нее изменений, предварительно утвержденных приказом.

Когда же эти коррективы нужны? Во-первых, когда меняются сами стандарты законодательства РФ. Во-вторых, если вы разработали новый, более эффективный, повышающий качество предоставляемой информации способ ведения учета. И, конечно, если весьма сильно изменилась деятельность вашей организации. Как правило, любые планируемые изменения на грядущий год утверждаются в декабре.

Что изменилось в учетной политике

Свобода выбора учетной политики

Конкретные способы учета и практику работы бухгалтерии каждая организация разрабатывает и утверждает самостоятельно с учетом специфики своей деятельности. Организация выбирает способы ведения бухучета независимо от выбора способов ведения бухгалтерского учета другими организациями. Данное правило теперь прямо закреплено в ПБУ 1/2008 (ранее оно было предусмотрено только п. 2 ст. 8 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

В то же самое время поправки в ПБУ значительно ограничивают право на выбор учетной политики дочерних компаний.

Теперь п. 5.1 ПБУ 1/2008 гласит, что если основное общество утверждает свои стандарты бухгалтерского учета, обязательные к применению его дочерним обществом, то такое дочернее общество выбирает способы ведения бухгалтерского учета исходя из указанных стандартов. Таким образом, если методы учета дочерней компании противоречат методам головной организации, «дочка» обязана изменить свою учетную политику.

Изменение правил формирования учетной политики

Поправки в ПБУ уточнили порядок формирования организациями своей учетной политики в части выбора способа учета того или иного объекта (п. 7 ПБУ 1/2008). Так, если федеральный стандарт бухгалтерского учета (ФСБУ) устанавливает один способ учета по конкретному вопросу, организация должна выбрать и прописать в политике именно его. Если ФСБУ устанавливает несколько возможных способов, то организация вправе выбрать любой способ, который обеспечит более точный и правильный учет объектов.

При этом на практике возможны ситуации, при которых ФСБУ вообще не содержат допустимых способов учета по конкретному вопросу. В этих случаях Минфин рекомендует руководствоваться правилами, закрепленными в п. 7.1 ПБУ 1/2008.

Здесь сказано, что при отсутствии в ФСБУ способа учета, организация сама должна его разработать и закрепить в своей учетной политике. Для этого в ПБУ была введена последовательность использования различных источников для разработки подобных методов учета:

международные стандарты бухгалтерской отчетности;
ФСБУ по схожим вопросам;
рекомендации в области бухгалтерского учета.

Таким образом организации, самостоятельно разрабатывающие методы и способы учета, в первую очередь должны будут руководствоваться МСФО. Если МСФО не содержат необходимых способов ведения бухгалтерского учета, то организация должна ориентироваться на положения ФСБУ по аналогичным и связанным вопросам. Если ФСБУ не регулируют спорные вопросы, то конкретный способ учета может быть разработан на основании рекомендаций в области бухгалтерского учета.

Несущественная информация

Организации получили право на самостоятельную разработку способов учета по некоторым объектам (п. 7.4 ПБУ 1/2008). Речь идет о так называемой «несущественной информации» — информации, от наличия и отсутствия которой в бухгалтерской отчетности не зависят экономические решения пользователей этой отчетности. Например, сюда можно отнести информацию о количестве расходуемых организацией канцелярских принадлежностей и средств гигиены.

По такой информации организация вправе выбирать способ ведения бухгалтерского учета, руководствуясь исключительно требованием рациональности. Ни ФСБУ, ни МСФО организации в этих случаях вправе не применять. Причем отнесение информации к несущественной организация осуществляет самостоятельно исходя как из величины, так и характера этой информации.

Применение международных стандартов

Организациям разрешили формировать учетную политику с учетом требований МСФО. Это касается организаций, которые раскрывают:

консолидированную финансовую отчетность;
составленную по МСФО финансовую отчетность организации, не создающей группу.

Если применение какого-то способа ведения учета по российскому стандарту противоречит МСФО, то организация вправе не применять российский стандарт. При этом по каждому непримененному способу организация обязана раскрывать в своей отчетности следующую информацию:

описание непримененного способа;
требование МСФО, которое будет нарушено в случае применения способа ведения бухгалтерского учета, установленного российским федеральным стандартом.

Отступление от общих правил

В исключительных случаях организациям разрешили не применять нормы федеральных стандартов, если их применение приводит к неточностям и ошибкам в учете (п.7.3 ПБУ 1/2008). Если организация воспользуется данным правом, то в отчетности ей нужно будет отразить:

наименование стандарта, устанавливающего способ ведения учета, от применения которого организация отступила;
обстоятельства, в результате которых применение общего порядка приводит к ошибкам и недостоверной информации о финансовом положении организации;
содержание примененного организацией альтернативного способа ведения бухгалтерского учета;
значения всех показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, которые были изменены в результате отступления от общего порядка.

То есть, если организация не сможет вести правильный учет какого-либо объекта по общим правилам стандартов, она сможет отступить от этих правил и применить альтернативные, зафиксировав данный факт в своей политике.

Таким образом, как видно из приказа Минфина России от 28.04.2017 № 69н, поправки в учетную политику для целей бухучета большинство организаций, которые руководствуются привычными ПБУ/ФСБУ, не затрагивают. Главным образом, изменения касаются следующих субъектов:

организаций, имеющих дочерние компании;
организаций, применяющих МСФО;
организаций, сдающих консолидированную отчетность;
организаций с объектами, способы учета которых прямо не установлены в ФСБУ и МСФО.

Именно им необходимо скорректировать свою учетную политику с учетом новых требований, издав соответствующий приказ руководства. Другие же организации, учетная политика которых прямо не противоречит обновленной редакции ПБУ 1/2008, могут ничего не менять.

Упрощенный способ ведения учета

Пояснения также предусмотрены и для организаций, применяющих УСН и сдающих упрощенную отчетность. К таковым относятся некоммерческие организации, субъекты малого предпринимательства (независимо от выбранной ими системы налогообложения) и участники проекта «Сколково». Вышеперечисленные организации обязаны применять установленные федеральными стандартами способы учета и в случае, если таких несколько – выбрать один из существующих. Опять же, как говорилось выше, если подходящего способа нет – можно разработать свой, более подходящий и более рациональный.

Хочется дополнительно упомянуть, что само по себе понятие «требование рациональности» тоже претерпело изменения! Ранее данный термин означал, что бухучет надо вести, ориентируясь на условия хозяйствования и величину организации. Сейчас же разработано дополнение, уточняющее, что требование рациональности помимо этого — еще и соотношение затрат на формирование информации и ее полезности (новая редакция п. 6 ПБУ 1/2008).

Консолидированная отчетность

Пункт 7 ПБУ 1/2008 описывает правило, согласно которому организации, ведущие учет и составляющие отчетность в соответствии с МСФО, вправе учитывать помимо стандартов федеральных еще и стандарты МСФО.

Но вдобавок к этому, если какой-либо способ учета, установленный федеральным стандартом, противоречит требованиям МСФО, то его организация вправе не применять. Тем не менее компания должна разъяснить, почему данные способы не соответствуют друг другу, подробно их описав.

Несущественная информация

Теперь в ПБУ 1/2008 введено новое определение — несущественная информация. Что оно значит? Это информация, существование, отсутствие или способ отражения которой никак не влияет на экономические решения, теперь и называется «несущественной». Организация сама устанавливает, что за информация является несущественной на основании ее величины и характера. Пункт 7.4 ПБУ 1/2008 содержит указания на случай, когда руководство федеральными стандартами или же создание новых стандартов ведет к появлению несущественной информации. В такой ситуации бухгалтер сам выбирает способы учета, то есть без применения стандартов. И да, обращаем ваше внимание: данное правило подходит для всех организаций.

Порядок изменения учетной политики

Изменения в учетную политику должны быть обоснованными и утверждаться приказом или распоряжением руководителя предприятия. Дополнительного утверждения изменений (например, в налоговой) не требуется. В приказе нужно указать:

какие положения (пункты) учетной бухгалтерской или налоговой политики изменяются,
привести в приказе либо в приложении к нему, текст измененного, или нового положения
указать дату, с которой изменения вступают в силу – если причина изменений связана с поправками законодательства, то дата будет совпадать с днем вступления в силу законодательных поправок, в остальных случаях изменения вступят в силу с 1 января года, следующего за годом их утверждения.

Информацию об изменении учетной политики нужно отразить в бухгалтерской (финансовой) отчетности предприятия. Раскрытию подлежит (п. 21 ПБУ 1/2008):

причина изменения учетной политики,
содержание изменения,
порядок отражения в бухотчетности последствий изменения,
суммы корректировок в связи с изменениями, по каждой статье бухотчетности за каждый представленный отчетный период,
сумма корректировки (насколько возможно) за отчетные периоды, предшествующие представленным.

В общем случае ПБУ 1/2008 предусматривает ретроспективный порядок применения изменений (кроме связанных с изменением законодательства), когда предполагается, что изменение учетной политики организации применяется с момента возникновения соответствующего факта хоздеятельности предприятия. Для этого корректируется начальный остаток по статье «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» самого раннего периода, представленного в бухотчетности и пересчитываются другие, связанные с корректировкой, статьи.

В случае, когда изменения учетной политики нельзя отразить для прошлых периодов, изменения в учете применяются только в отношении операций, осуществляемых уже после введения изменений, то есть перспективно (п. 15 ПБУ 1/2008).

Именно перспективный способ могут применять предприятия, ведущие упрощенный бухучет и сдающие бухотчетность по упрощенным формам, для отражения в своей отчетности последствий изменения учетной политики (п. 15.1 ПБУ 1/2008).

Когда поправками к закону, ПБУ, НК РФ и т.п. утверждается обязательное применение конкретного способа ведения учета, предприятие обязано его применять, даже если свою учетную политику оно не изменяло.

Учетная политика для целей налогового учета

Для целей налогового учета все правила составления учетной политики закреплены и прописаны в НК РФ.

Перед тем, как перейти к нововведениям текущего года, давайте разберем изменения, вступившие в силу еще в 2021 г.:

Появилась возможность выбора базы, на основании которой определяется максимально возможная сумма резерва по сомнительным долгам. При этом объем резерва по сомнительному долгу при наличии встречного обязательства не превышает суммы, большей, чем данное встречное обязательство.
Больше не действует 10-летнее ограничение на перенос убытков на будущий период, но сумма не должна превышать 50% текущей налоговой базы (пп. 2, 2.1 ст. 283 НК РФ).
Для периода с 2021 по 2021 гг. суммы налога распределяются по бюджетам в пропорции: 17% – в региональный, 3% – в федеральный (п. 1 ст. 284 НК РФ).
Расширен список энергоэффективных объектов, в отношении которых возможно применение ускоренной амортизации (постановление Правительства РФ от 25.08.2017 № 1006).
Вступил в действие новый классификатор ОКОФ (ОК 013-2014), что, в свою очередь, отразилось на отнесении основных средств, введенных в эксплуатацию после 2021 г., по амортизационным группам.

Если говорить о 2021 г. – гл. 25 НК РФ в очередной раз обновилась. При этом данные нововведения не требуют принятия решений о выборе способа учета – они преимущественно уточняют уже существующие правила, которые коснулись не всех налогоплательщиков и сводятся к следующему:

Дополнен перечень доходов, которые не учитываются при определении налоговой базы, и поступлениями в виде (подп. 3.6 и 3.7 п. 1 ст. 251 НК РФ):

выявленных при инвентаризации имущественных прав на результаты интеллектуальной деятельности;
полученных как вклад в имущество юридического лица имущественных объектов или прав (имущественных либо неимущественных).

Доходы некоммерческих организаций, осуществляющих финансовую поддержку капремонта многоквартирных домов, от временного размещения свободных денежных средств (подп. 38 п. 1 ст. 251 НК РФ) теперь не являются доходами, которые при определении налоговой базы не берутся в расчет.
Услуги по предоставлению поручительств юридическими лицами, не являющимися банками, относятся к доходам, которые не учитываются при определении налоговой базы, но только в случае, если они являются безвозмездными (подп. 55 п. 1 ст. 251 НК РФ).
В период с 2021 по 2022 гг. объектами водоснабжения и водоотведения, включенными в специальный перечень, теперь дополнен список объектов, в отношении которых возможно применение ускоренной амортизации (подп. 4 п. 2 ст. 259.3 НК РФ).
Учет расходов на НИОКР претерпел некоторые изменения:

На промежуток 2018–2021 гг. разрешается включать расходы по приобретению исключительных прав на новые разработки и прав на их использование в целях НИОКР (подп. 3.1 п. 2 ст. 262 НК РФ);
Затраты на НИОКР, разрешенные к списанию на прочие расходы с коэффициентом 1,5 теперь могут с таким же условием включаться в стоимость созданных с исключительным правом на них амортизируемых нематериальных активов (п. 7 ст. 262 НК РФ).
Средства, которые безвозмездно перечисляются в бюджет РФ по соглашению целевых взносов на электроэнергетику (подп. 48.9 п. 1 ст. 264 НК РФ), теперь включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Также с текущего года изменения коснулись организации, применяющие «правило 5 процентов». С 1 января 2021 г. компаниям необходимо вести раздельный учет НДС по-новому – к вычету НДС заявить можно по покупкам, относящимся одновременно и к облагаемым, и к необлагаемым операциям в том случае, если доля расходов на необлагаемые операции составляет не более 5 % (п. 4 ст. 170 НК). Помимо этого, организации не смогут принять к вычету входной НДС с покупок только необлагаемых операций независимо от доли расходов на эти сделки. Теперь в НК РФ закреплено правило: если расходы по необлагаемой деятельности менее 5 %, то НДС по смешанным расходам можно полностью принимать к вычету (Федеральный закон от 27.11.17 № 335-ФЗ). Если траты относятся лишь к необлагаемой деятельности, то НДС надо учитывать в счет расходов компании (п. 4 ст. 170 НК).

Учетная политика-2018

Учетная политика 2021 года должна формироваться и с учетом изменений в налогообложении, и с учетом изменений правил и новых способов бухгалтерского учета. Итак, остановимся на возможностях управления учетной политикой в 2021 году.

Учетная политика представляет собой совокупность способов ведения бухгалтерского и налогового учета, выбранных организацией.

Влиять на финансовые результаты в рамках учетной политики компания может различными путями:

регулированием оценки активов;
распределением доходов и расходов между смежными отчетными периодами;
выбором методов уплаты налогов и др.

И чаще всего она не меняется, поскольку изменения в ПБУ минимальны.

Но 2021 год имеет отличия от других периодов. Изменения в ПБУ 1/2008 были внесены в этом году и вступили в силу с 06 августа 2017 года. В целом изменения связаны с общими тенденциями перехода на международные стандарты.

Во-первых, данное ПБУ должны будут применять индивидуальные предприниматели, оказывающие адвокатские услуги, а также нотариусы и частнопрактикующие специалисты, которые должны вести учет в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Во-вторых, установлены новые требования к учетной политике.

Напомним, что учетная политика должна отвечать следующим требованиям:

требование полноты;
требование своевременности;
требование осмотрительности;
требование приоритета содержания перед формой;
требование рациональности.

Теперь скорректировано требование рациональности. Рациональное ведение бухучета должно осуществляться исходя из условий хозяйствования и величины организации. С условием, что информация, формируемая в бухучете, достаточно полезна, чтобы оправдать затраты на ее формирование. Организации, ведущие упрощенную бухотчетность, при отсутствии в федеральных стандартах бухучета способов ведения бухучета по конкретному вопросу вправе руководствоваться требованием рациональности.

В-третьих, организация выбирает способы ведения бухучета независимо от выбора способов ведения бухучета другими организациями. Кроме того, если основное общество утверждает свои стандарты бухучета, обязательные к применению его дочерним обществом, то дочернее общество выбирает способы ведения бухучета исходя из этих стандартов.

ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ
Под учетной политикой понимается принятая субъектом совокупность способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

Как разработать новый способ учета?

Изменение учетной политики может производиться при следующих условиях:

1) при изменении требований, установленных законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и(или) отраслевыми стандартами;

2) при разработке или выборе нового способа ведения бухгалтерского учета, применение которого приводит к повышению качества информации об объекте бухгалтерского учета;

3) при существенном изменении условий деятельности экономического субъекта (ст. 8 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ (ред. от 23.05.2016) «О бухгалтерском учете»).

Согласно ПБУ 1/2008 при разработке нового способа учета необходимо на основе допущений и требований п.п. 5 и 6 нового ПБУ 1/2008 обязательно последовательно использовать следующие источники:

1. МСФО.

2. Правила общероссийских и/или отраслевых стандартов бухучета по схожим вопросам.

3. Рекомендации по бухгалтерскому учету.

На практике новые способы учета зависят от договоров, задач, которые компания перед собой ставит.

Согласно ПБУ 1/2008 последствия изменения учетной политики должны отражаться одним из следующих способов:

ретроспективно – при этом исходят из предположения, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применялся с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида. Ретроспективное отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке входящего остатка по статье «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» за самый ранний представленный в бухгалтерской отчетности период, а также значений связанных статей бухгалтерской отчетности, раскрываемых за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период, как если бы новая учетная политика применялась с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида;
перспективно – в случаях, когда оценка в денежном выражении последствий изменения учетной политики в отношении периодов, предшествовавших отчетному периоду, не может быть произведена с достаточной надежностью, измененный способ ведения бухгалтерского учета применяется в отношении соответствующих фактов хозяйственной деятельности, свершившихся после введения измененного способа.

Если доходы связаны с работами или услугами, которые осуществляются более одного налогового периода или имеют место сразу в двух налоговых периодах (например, начаты в сентябре 2016 года, а закончены в феврале 2021 года), то их нужно распределять между периодами, но только в том случае, если в договоре с заказчиком не предусмотрена поэтапная сдача работ (п. 2 ст. 271 НК РФ).

Существует несколько методов распределения. Чаще всего организации распределяют доходы:

равномерно путем деления на количество отчетных периодов, в которых действует договор;
пропорционально произведенным затратам. В этом случае нужно составить смету расходов на выполнение данного договора.

Целесообразно долговременные доходы распределять пропорционально произведенным затратам, так как в этом случае, если в каком-либо периоде у организации не было расходов, то и налогооблагаемой прибыли у нее не возникнет.

Как известно, расходы на производство и реализацию распределяются на прямые и косвенные.

Согласно п. 1 ст. 318 НК РФ к прямым расходам относятся:

затраты на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);
затраты на приобретение комплектующих изделий и полуфабрикатов;
расходы на оплату труда производственного персонала, а также начисленные на них суммы взносов;
расходы на амортизацию по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ
В настоящее время организация может самостоятельно устанавливать перечень прямых расходов, отличный от того, который предусмотрен ст. 318 НК РФ. Этот перечень она должна закрепить в учетной политике.

Сумму материальных расходов при списании сырья и материалов, а также покупных товаров и ценных бумаг организации определяют в соответствии с принятым в учетной политике методом оценки (п. 8 ст. 254 НК РФ).

Применяются следующие методы оценки:

по стоимости единицы запасов;
по средней стоимости;
по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО).

Для того чтобы выбрать оптимальный метод оценки сырья и материалов, нужно проанализировать динамику рыночных цен и исходя из различных факторов (например, прогнозируемого экспертами роста цен на топливо) определить ценовые перспективы ближайшего времени.

Выбранный метод лучше отразить в учетной политике, принятой и в целях налогообложения, и в целях бухгалтерского учета, в результате не нужно вести учет дважды.

По элементу учетной политики «Начисление амортизационных отчислений по основным средствам» необходимо отметить, что наиболее приемлемым для оптимизации размера налога на имущество является нелинейный метод. При этом применение нелинейного метода начисления амортизационных отчислений дает в первые годы экономию как по налогу на имущество, так и по налогу на прибыль. В целом экономия получается не столько по сумме, сколько по денежным потокам.

В целях снижения налогооблагаемой прибыли текущего периода и равномерного отнесения расходов в налоговом учете организации, применяющие метод начисления, вправе создавать следующие резервы. Самые распространенные:

по сомнительным долгам (ст. 266 НК РФ);
по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию (ст. 267 НК РФ);
на ремонт основных средств (ст. 324 НК РФ);
предстоящих расх

Перечисленные резервы имеют много общего:

создание резерва – это право, а не обязанность организации;
решение о создании резерва надо закрепить в учетной политике;
если резерв сформирован, то соответствующие затраты можно списывать только за счет созданного резерва.

К сомнительным долгам относятся обязательства перед налогоплательщиком, не погашенные в сроки, установленные договором, и не обеспеченные залогом, поручительством или банковской гарантией. При возникновении таких долгов налогоплательщик имеет право создать резерв по сомнительным долгам. Сумма указанного резерва включается в состав внереализационных расходов на последний день отчетного периода, следовательно, уменьшает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль:

срок возникновения превышает 90 дней – включаются 100% от суммы обязательства;
срок более 45, но менее 91 дня – 50% от суммы обязательства.

Кроме того, сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода.

ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ
Резерв формируется ежеквартально по окончании каждого отчетного (налогового) периода до тех пор, пока долги не будут погашены либо списаны как безнадежные.

Превратить безнадежные долги в сомнительные для увеличения суммы резерва по сомнительным долгам можно, например, получением от должника любого вида документа (протокол, письмо, уведомление), содержащего сведения о том, что должник признает задолженность. В связи с получением такого документа срок исковой давности прерывается и начинается новый (то есть плюс три года) согласно ст. 203 ГК РФ.

Сумма увеличения резерва по сравнению с предыдущим периодом относится на внереализационные расходы, а сумма уменьшения – на внереализационные доходы. Использовать резерв по сомнительным долгам можно исключительно на покрытие убытков по безнадежным долгам.

Можно также в учетной политике организовать работу с убытками.

Если финансовым результатом деятельности организации за налоговый период является не прибыль, а убыток, то организация вправе этот убыток перенести на будущее. Перенос убытка на будущее означает, что на сумму убытка (частично) можно уменьшить налогооблагаемую прибыль следующих отчетных (налоговых) периодов.

Сумма убытков может учитываться в уменьшении налогооблагаемой базы в течение 10 лет.

Минусом переноса убытков может быть отсутствие причины для применения в связи с получением предприятием новых убытков.

ВАЖНО В РАБОТЕ
Начиная с отчетности 2021 года порядок переноса такого убытка претерпел изменения. С 2021 года можно переносить убыток только на 50%. Это важно для тех, кто применяет объект налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов».

Убыток от реализации объекта ОС образуется, если остаточная стоимость амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от реализации ОС. Сумма убытка от реализации объекта ОС определяется на дату совершения операции (ст. 323 НК РФ). Списывать убыток налогоплательщик вправе начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором объект был продан.

Убыток включается в состав прочих расходов равными долями в течение срока, исчисленного как разница (в месяцах) между сроком полезного использования имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

Размер убытка, принимаемого к учету первоначальным кредитором (продавцом товаров, работ, услуг, кредитором по долговому обязательству), зависит от того, когда совершена уступка:

до наступления срока платежа, предусмотренного договором реализации товаров, работ, услуг (далее – основной договор);
или после наступления этого срока.

В случае если в соответствии с положениями гл. 29 ГК РФ такой срок был изменен до даты уступки права требования (в том числе в одностороннем порядке), срок платежа определяется с учетом данного изменения (письма Минфина России от 20.01.2014 № 03-03-06/2/1395, от 29.12.2008 № 03-03-06/2/181, от 16.09.2008 № 03-03-06/1/123).

Пример 1.

Организация получила убыток:

по итогам 2014 года – в размере 900 000 руб.;
по итогам 2015 года – в размере 1 200 000 руб.

В 2021 году организация работала с прибылью, которая нарастающим итогом с начала года составила:

за I квартал – 470 000 руб.;
за полугодие – 940 000 руб.;
за 9 месяцев – 1 500 000 руб.;
за год – 1 900 000 руб.

В I квартале 2021 года организация получила прибыль 300 000 руб.

При расчете налоговой базы организация вправе учесть:

за I квартал 2021 года – часть убытка за 2014 год в сумме 470 000 руб.;
за полугодие 2021 года – весь убыток за 2014 год в сумме 900 000 руб. и часть убытка за 2015 год в сумме 40 000 руб. (940 000 руб. – 900 000 руб.);
за 9 месяцев 2021 года – убыток за 2014 год в сумме 900 000 руб. и часть убытка за 2015 год в сумме 600 000 руб. (1 500 000 руб. – 900 000 руб.);
за 2021 год – убыток за 2014 год в сумме 900 000 руб. и часть убытка за 2015 год в сумме 1 000 000 руб. (1 900 000 руб. – 900 000 руб.).

Таким образом, организации не надо уплачивать авансовые платежи и налог за 2021 год. Остаток неперенесенного убытка за 2015 год на 01.01.2017 составит 200 000 руб. (1 200 000 руб. – 1 000 000 руб.).

При расчете авансового платежа за I квартал 2021 года прибыль можно уменьшить на 150 000 руб. (300 000 x 50%).

ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ
Учетная политика экономического субъекта формируется главным бухгалтером или иным лицом, на которое в соответствии с законодательством РФ возложено ведение бухгалтерского учета, и утверждается руководителем.

Основные элементы учетной политики для «упрощенца»

В отношении предприятий, перешедших на упрощенную систему налогообложения, существует самостоятельная проблема установления учетной политики.

В случае когда объектом обложения единым налогом является доход, в установлении каких-либо элементов учетной налоговой политики нет необходимости. Если же объектом является доход, уменьшенный на сумму расходов, то такая необходимость, безусловно, может возникнуть, поскольку определение затратной части налоговой базы гл. 26.2 НК РФ напрямую связывает с принципами формирования расходов для целей налогообложения прибыли по гл. 25 НК РФ.

Соответственно, «упрощенцы» должны учитывать доходы и расходы как элементы учетной политики, ориентируясь на Налоговый кодекс, что позволит уменьшить различия между налоговым и бухгалтерским учетом.

Также важно определить порядок учета имущества. Имущество учитывается на счете 01. Если речь идет о малоценном имуществе, то оно учитывается на счете 10.

Для целей налогообложения при исчислении налога на имущество налоговая база определяется исходя:

а) из среднегодовой стоимости (без учета денежной оценки предстоящих затрат) движимого и недвижимого имущества (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность, по договору инвестиционного товарищества), учитываемого на балансе в качестве объектов основных средств и отражаемого в активе баланса по следующим счетам бухгалтерского учета согласно рабочему плану счетов организации на текущий год;

б) из кадастровой стоимости по состоянию на 01 января года налогового периода в отношении отдельных объектов недвижимого имущества.

Важно обеспечить раздельный учет имущества:

1) недвижимого;

2) недвижимого, налоговая база по которому определяется в соответствии со ст. 378.2 НК РФ;

3) движимого, поставленного на учет в качестве объектов основных средств до 01 января 2013 года;

4) движимого, принятого на учет после 01 января 2013 года.

В учетной политике можно вести раздельный учет путем:

отражения на отдельном субсчете счета бухгалтерского учета;
выделения данных объектов в аналитическом учете).

Если в компании имеются транспортные средства, то рекомендуется вести:

а) раздельный учет следующих транспортных средств, являющихся и не являющихся объектами налогообложения транспортным налогом;

б) обособленное выделение в учете легковых автомобилей средней стоимостью от 3 млн руб.

Дело в том, что автомобили стоимостью более 3 млн руб. облагаются по повышенным ставкам.

Для целей бухгалтерского учета важно определить, кто будет подписывать учетную политику, эта обязанность:

возлагается на главного бухгалтера (или нужно выбрать иное должностное лицо);
осуществляется на договорных началах с централизованной бухгалтерией, специализированной организацией или бухгалтером-специалистом;
осуществляется лично руководителем организации (применительно к субъектам, применяющим упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, субъектам среднего предпринимательства, за исключением экономических субъектов, указанных в ч. 5 ст. 6 Закона № 402-ФЗ).

ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ
Если компания самостоятельно разрабатывает первичные документы, то их необходимо приложить к учетной политике. Аналогично нужно отобразить в учетной политике особенности электронного документооборота.

Как учетная политика влияет на объект налогообложения

Если компания применяет объект «доходы», то, по практике, она небольшое внимание уделяет расходам, и в учетной политике не нужно прописывать особенности их осуществления.

При определении налоговой базы не учитываются следующие доходы:

1) в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления;

2) в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств;

3) в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации (включая доход в виде превышения цены размещения акций (долей) над их номинальной стоимостью (первоначальным размером));

4) в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые переданы хозяйственному обществу или товариществу в целях увеличения чистых активов, в том числе путем формирования добавочного капитала и(или) фондов, соответствующими акционерами или участниками.

И другие, поименованные в ст. 251 НК РФ.

ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ
Если компания применяет объект налогообложения «доходы, уменьшенные на размер расходов», то необходимо уделить особое внимание в учетной политике именно вопросам учета расходов.

При определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы, поименованные в ст. 346.16 НК РФ. А вот включать в учетную политику расходы, которые не поименованы в НК РФ в главе, касающейся УСН, не следует, поскольку такие расходы не будут признаваться для целей налогообложения. Например, к таким расходам могут относиться расходы будущих периодов.

Также важно учитывать, что целый ряд расходов вообще нельзя учесть.

Не учитываются для целей налогообложения расходы:

в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет (в государственные внебюджетные фонды);
в виде взноса в уставный (складочный) капитал, вклада в простое товарищество;
в виде суммы налога, а также суммы платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду;
в виде процентов, начисленных налогоплательщиком-заемщиком кредитору сверх сумм, признаваемых расходами;
в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером;
в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей;
в виде средств, перечисляемых профсоюзным организациям;
в виде расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов);
в виде имущества или имущественных прав, переданных в качестве задатка, залога;
прочие расходы согласно ст. 270 НК РФ.

Отдельное место занимают нормируемые расходы.

ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ
При формировании учетной политики следует выполнять требования, перечисленные в п. 6 ПБУ 1/2008.