Совмещение налоговых режимов для малых предприятий и ИП

Системы налогообложения в РФ

Любые вновь зарегистрированные организации или ИП по умолчанию применяют общий режим налогообложения. Он подразумевает уплату основных действующих на территории России налогов, перечень которых приведен в гл. 2 ч. 1 НК РФ.
Помимо ОСНО налогоплательщик вправе по заявлению использовать спецрежимы, освобождающие от уплаты ряда налогов, установленных для ОСНО, с заменой их на другой налог или систему льгот по налогам. Сегодня в РФ действуют следующие спецрежимы:

• ЕСХН — система налогообложения для сельхозтоваропроизводителей (гл. 26.1 НК РФ), является базовой системой налогообложения (т. е. на нее переходит в целом предприятие, а не отдельный вид деятельности), ее могут использовать фирмы и ИП, осуществляющие строго определенную деятельность в отношении определенного вида продукции;
• УСН — упрощенка (гл. 26.2 НК РФ), также является базовой системой, ее могут использовать фирмы и ИП вне зависимости от вида деятельности, но имеющие ограниченные объемы доходов и соответствующие некоторым критериям по численности персонала, балансовой стоимости основных средств и др.;
• ЕНВД (до 01.01.2021) — вмененка (гл. 26.3 НК РФ), ее могут использовать фирмы и ИП в отношении строго определенных одного или нескольких видов деятельности;
• СРП — система налогообложения при выполнении соглашения о разделе продукции (гл. 26.4 НК РФ), используется в отношении всей деятельности одним юрлицом или объединением юрлиц при осуществлении в рамках соглашения поиска и добычи минерального сырья на участке недр, который принадлежит государству;
• ПСН — патентная система налогообложения (гл. 26.5 НК РФ), применяется только ИП в отношении строго определенных видов деятельности.

Условия совмещения «упрощёнки» и патентной системы

Одновременное использование УСН и ПСН ограничено следующими показателями:

• общий объём выручки не более 60 млн рублей
• среднесписочная численность сотрудников до 130 человек
• остаточная стоимость основных средств не более 150 млн рублей

Допустимая величина дохода

В случае если доход индивидуального предпринимателя будет больше установленного лимита, то право на применение патента будет потеряно с начала налогового периода.

Если у предпринимателя в течение года будет иметься несколько патентов, то переход на «упрощёнку» произойдёт в периоде нарушения лимита.

Пример. В распоряжении предпринимателя имеются патенты со сроком использования:

• с 1 февраля по 31 март
• с 1 апреля по 30 июня

В мае сумма выручки перевалила за установленный лимит, следовательно, с 1 апреля ИП должен произвести перерасчёт в соответствии с требованиями по УСН.

Такая норма содержится в письме Минфина РФ от 7 августа 2019 года № 03-11-11/59523.

Предельная величина численности персонала

Порядок учёта выручки на патентной системе прописан в Налоговом кодексе РФ (п. 6 ст. 346.45 НК РФ), чего нельзя сказать об учёте численности персонала при совмещении налоговых режимов.

Министерство финансов РФ в своём письме от 20 сентября 2021 года № 03-11-12/67188 придерживается мнения, что предприниматель может раздельно учитывать персонал в зависимости от вида применяемого налогового режима. При этом остаётся открытым вопрос: сотрудники на ПСН учитываются в составе максимального числа сотрудников на УСН или же отдельно?

В соответствии с пп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ требование о соблюдении количества сотрудников при применении упрощённой системы налогообложения применяется ко всей организации.

Следовательно, ИП, совмещающий в деятельности УСН и ПСН, не может иметь в штате больше 130 человек. Количество сотрудников на патенте учитывается «в том числе».

Один сотрудник участвует в двух видах деятельности на разных налоговых режимах

Допустим, что у предпринимателя имеется бухгалтер, который ведёт учёт по всем используемым налоговым режимам.

Министерство финансов РФ в своём письме от 2 июля 2013 года № 03-11-06/3/25138, рассматривая аналогичный пример в отношении ЕНВД и УСН, пришло к выводу, что управленческий персонал, который участвует в деятельности по ЕНВД, необходимо учитывать при определении налога на вменённый доход.

Однако, ФАС Уральского округа в своём Постановлении от 24 июня 2010 № Ф09-4708/10-С3 придерживается позиции, что управленческий персонал задействован во всей деятельности и нельзя учитывать его только по одному направлению деятельности.

На основании вышеизложенного, во избежание конфликтных ситуаций рекомендуется строго соблюдать лимит численности на ПСН (15 человек).

Остаточная стоимость основных средств

Министерство финансов РФ и ФНС считают, что ИП, использующие «упрощёнку» не должны нарушать лимит стоимости основных средств в 150 млн рублей. Такой же позиции придерживается и Верховный Суд РФ.

Чиновники Министерства финансов РФ в своём письме от 6 марта 2019 года № 03-11-11/14646 посчитали, что вести учёт стоимости нужно раздельно, то есть раздельно в зависимости от вида применяемых налоговых режимов.

Однако, нормы Налогового кодекса РФ содержат иную позицию. Ст. 346.12 НК рассматривает схожий момент совмещения ЕНВД и УСН, при котором необходимо вести сводный учёт стоимости основных средств.

Для минимизации риска получения штрафных санкций лучше, чтобы общая стоимость основных средств (УСН+ПСН) не нарушала лимит в 150 млн рублей.

Возможно ли сочетание ОСНО и УСН по НК РФ

Возможность применения УСН зависит не от вида деятельности, который осуществляет фирма или ИП, а от масштабов деятельности.

Важно! КонсультантПлюс предупреждает Для отдельных видов деятельности применять УСН запрещено. Так, на УСН не могут работать: (подробнее смотрите в К+).

Упрощенка и ОСНО являются базовыми системами налогообложения, что объясняет невозможность их одновременного применения. Такую позицию поддерживает Минфин в своих письмах от 20.10.2017 № 03-11-06/2/68765, от 08.09.2015 № 03-11-06/2/51596.

Суды придерживаются аналогичной позиции (определения КС РФ от 16.10.2007 № 667-О-О, ВАС РФ от 04.10.2011 № ВАС-13098/11 по делу № А06-6415/2010).

Ознакомьтесь с рекомендациями по выбору режима налогообложения, изложенными в материалах:

• «Чем отличается УСН от ОСНО? Что выгоднее?»;
• «Какие возможности оптимизации налогов при УСН?».

Общая система

При общей системе:

налог на прибыль составляет для организаций — 20% на разницу между доходами и расходами, и для частных предпринимателей — подоходный налог по ставке 13%:

необходимо платить налог на имущество, если таковое имеется;

НДС по ставке 18%.

ОСНО может оказаться как выгодной, так и невыгодной, и это нередко зависит от НДС. Необходимость платить этот налог каждый квартал требует содержать в порядке всю документацию, особенно счета-фактуры, которые могут снизить налоговую базу.

ОСНО — идеальный вариант для тех, кто занимается оптовой торговлей, или сотрудничает с крупными фирмами.

Сочетание режимов налогообложения юридическими лицами

Фирмы вправе применять ОСНО, ЕСХН, УСН, ЕНВД (до 01.01.2021), СРП.

На ЕНВД переводятся только отдельные виды деятельности, поэтому эта система может сочетаться со всеми перечисленными системами, кроме СРП, при которой эти виды деятельности не осуществляются в принципе.

Почитайте об особенностях совмещения УСН и ЕНВД здесь.

СРП вообще не сочетается ни с одной из систем налогообложения, так как при этом режиме деятельность организации полностью льготируется.

Также полностью переводится на спецрежим деятельность фирмы при ЕСХН, однако при этом допустимо применение ЕНВД по отдельным видам деятельности.

Возможные сочетания режимов налогообложения для фирм приведены в таблице 1.

Таблица 1

Когда возникает вопрос о совмещении УСН и ОСНО

Почему же встает вопрос о совмещении УСН и ОСНО, если УСН явно выгоднее и удобнее?

Одна из основных причин связана с НДС, точнее с его отсутствием при упрощенке. Ведь если поставщик продает товары или оказывает услуги без НДС, то его контрагент не может возместить этот налог.

Поэтому крупные покупатели, работающие на ОСНО, могут предпочесть упрощенцу его конкурента, выставляющего документы с выделенным НДС.

Кроме того, при УСН налог платится даже в случае убыточной деятельности. Этот режим можно использовать в двух вариантах — с объектами «доходы» и «доходы минус расходы».

С первым случаем все понятно: здесь базой являются все доходы независимо от размера затрат. Но и при использовании второго объекта минимальный налог придется уплатить в любом случае. Он предусмотрен п. 6 ст. 346.18 НК РФ и составляет 1% от величины доходов.

Поэтому в некоторых случаях выгоднее оставить часть бизнеса на ОСНО. Это могут быть виды деятельности с низкой доходностью либо те направления работы, которые преимущественно ориентированы на покупателей — плательщиков НДС.

Можно ли это сделать с точки зрения закона, рассмотрим в следующих разделах.

Сочетание режимов налогообложения ИП

Возможности ИП в плане сочетания режимов налогообложения существенно шире, чем у фирм, за счет ПСН, которую можно применять совместно с любой другой системой, используемой ИП, поскольку, как и на ЕНВД, на ПСН переводятся отдельные виды деятельности.

Посмотрите примеры совмещения патентной и упрощенной систем налогообложения в материале «Возможно ли совмещение УСН и ПСН (примеры)?».

Возможные сочетания режимов налогообложения для ИП приведены в таблице 2.

Таблица 2

Возможно ли совмещение трех режимов

Совмещение трех режимов возможно только для предпринимателя. Это такие режимы как УСН (ОСНО), ЕНВД и Патентная система. Для совмещения этих трех режимов должны быть выполнены следующие условия:

• Численность сотрудников должна не превышать 15 человек (это ограничение действует для Патентной системы, а значит и для предпринимателя на 3 режимах тоже);
• Раздельный учет имущества, хоз.операций и обязательств по всем трем режимам;
• Наличие двух книг учета доходов и расходов — одну по деятельности, облагаемой УСН, другую по деятельности, подпадающей под Патент.

Таким образом, предприниматель должен вести учет очень строго и разграничивать все доходы и расходы по видам деятельности.

Итоги

Совмещение ОСНО и УСН недопустимо. Эти системы налогообложения являются альтернативой друг другу. Такая позиция не раз подтверждена Минфином и судебной практикой. По отдельным видам деятельности допустимо применять вмененку или патентную систему (если речь идет о ИП), совмещая эти режимы с УСН или ОСНО.

Источники: Налоговый кодекс РФ

Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс. Пробный бесплатный доступ к системе на 2 дня.

Может ли ИП одновременно применять УСН и ОСНО?

Однако на упрощенке могут работать не только организации, но и предприниматели.

Статус индивидуального предпринимателя как экономического субъекта носит несколько двойственный характер. С одной стороны, это владелец бизнеса, причем нередко с весьма существенными оборотами, а с другой — физическое лицо.

Поэтому законодательство предусматривает для ИП ряд послаблений в финансовой области по сравнению с юридическими лицами. Например, они имеют право не вести стандартный бухучет, могут не сдавать декларации по некоторым видам налогов и т. д.

Отсюда возникает вопрос: может ли ИП совмещать УСН и ОСНО? Ответ в данном случае тоже отрицательный. Нормы гл. 26.2 НК РФ не предусматривают для предпринимателей никаких исключений в этой области.

ИП аналогично юридическому лицу может перейти на упрощенку, если соответствует требованиям ст. 346.12 НК РФ. Также возможен и обратный переход — добровольный с начала календарного года либо из-за превышения установленных лимитов (ст. 346.13 НК РФ). Но и здесь идет речь о полном переводе всего бизнеса на один из двух налоговых режимов, без выделения тех или иных направлений.

О том, как применять УСН индивидуальному предпринимателю, рассказали эксперты «КонсультантПлюс» в готовом решении. Если у вас еще нет доступа к системе, получите пробный онлайн-доступ бесплатно.

Особенности учета страховых взносов

Учет обязательных страховых взносов на спецрежимах имеет ряд важных особенностей. Остановимся на них подробнее.

Льготные ставки

В 2021 – 2021 годах значительная часть бизнесменов, использующих спецрежимы, в том числе УСН и ЕНВД, могла пользоваться льготными ставками по страховым взносам. Начиная с 01.01.2019 почти все они переходят на стандартные ставки.

Ставки страховых взносов

Из таблицы видно, что в 2021 году из всех «упрощенцев» и «вмененщиков» льготы по взносам сохранят только некоммерческие и благотворительные организации (пп. 3 п. 2 ст. 427 НК РФ). Для остальных суммарная нагрузка по взносам вырастет сразу в полтора раза — с 20% до 30%.

За счет взносов можно уменьшить сумму налога. Но здесь тоже есть нюансы.

Страховые взносы как налоговые вычеты

Налоговые вычеты — это расходы, за счет которых бизнесмен может уменьшить облагаемую базу или итоговую сумму налога к уплате.

Порядок использования страховых взносов в качестве налоговых вычетов одинаков при ЕНВД и при УСН с объектом «Доходы» (п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ и п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ). Для объекта «Доходы минус расходы» специальные вычеты по взносам не предусмотрены, так как они вместе с другими затратами и так уменьшают налоговую базу.

Если у организации или ИП есть наемные работники, то итоговую сумму налога можно снизить за счет взносов не более, чем на 50%. А для тех ИП, которые трудятся в одиночку, вычет по взносам «за себя» применяется без ограничений.

Чтобы правильно применить вычеты по обоим налогам, нужно распределить сумму взносов между видами деятельности. Делать это нужно так, как показано в предыдущем разделе: если есть возможность — напрямую, а для сотрудников, относящихся к обоим направлениям работы, — пропорционально выручке.

Предприниматель на УСН, а работники на ЕНВД

Интересная ситуация возникает, если сам предприниматель использует УСН с объектом «Доходы», а все его наемные работники заняты в деятельности на ЕНВД.

В этом случае получается, что на «упрощенке» предприниматель трудится один и не считается работодателем. Следовательно, он может полностью вычесть взносы за себя из «упрощенного» налога. Эта позиция подтверждается разъяснениями Минфина РФ (письмо от 25.05.2016 № 03-11-11/29929).

Как вести учет при совмещении ПСН и УСН

Учет должен вестись раздельно, а именно:

• доходы и расходы;
• имущество;
• обязательства;
• хозяйственные операции.

Учет доходов и расходов при совмещении УСН и ПСН

Что касается распределения доходов, то чаще всего возникает вопрос как распределять внереализационные доходы. Такие доходы нельзя с уверенностью отнести к какому-то одному из совмещаемых видов деятельности.

В таких случаях точка зрения Минфина такова – данный вид доходов распределять между совмещаемыми СНО нельзя.

ФНС же считает, что доходы такого плана нужно в полном объеме учитывать в расчетах для УСН.

Пример таких доходов является продажа основного средства (письмо Минфина от 29.01.2016 № 03-11-09/4088).

Расходы, которые относятся к бизнесу в целом, например, аренда офиса, зарплата бухгалтера и подобные, необходимо пропорционально распределять между обоими видами деятельности.

Данное требование описано в пункте 8 ст. 346.18 НК РФ.

ИП совмещает УСН «доходы минус расходы» и патент. Он использует для распределения расходов выручку «по оплате», полученную нарастающим итогом с начала года. Показатели за I квартал 2021 года следующие:

выручка от УСН — 7 млн рублей;

выручка от ПСН — 3 млн рублей;

расходы для распределения (зарплата бухгалтера, специалиста по логистике и аренда офиса) — 500 тыс. рублей.

Расчёт

Общая выручка за 1 квартал: 7 + 3 = 10 млн рублей.

Доля выручки на УСН в общей сумме: 7 / 10 = 70 %.

Сумма распределяемых затрат, которая будет учтена при расчёте упрощённого налога за I квартал 2021 года: 500 × 70 % = 350 тыс. рублей.

К сожалению, в Налоговом Кодексе РФ нет четкого правила, по которому составляется данная пропорция. Не указано, например, какой тип учета выручки использоваться: по отгрузке или по оплате.

В случае совмещения УСН и ЕНВД письмом Минфина от 29.09.2009 № 03-11-06/3/239, было оговорено использовать учет выручки «по отгрузке».

Однако ПСН имеет в этом отношении отличие от ЕНВД. При работе на патенте учет происходит также, как и в УСН, т.е. по оплате.

Для расходов аналогично используется кассовый метод. Кроме этого в указанном выше письме требование вести учет предъявлялось для юридических лиц, а не для ИП.

Следующий вопрос, который возникает – какой расчетный период для расчета пропорции использовать. Проблема в том, что для УСН налоговый период равен одному календарному году. В то время как патент может быть выдан, и на месяц, и на два, вплоть до 1 года.

Стоит заметить, что для совмещения УСН и ПСН порядок определения расчетного периода не описан. Однако, при совмещении УСН и ЕНВД, ФНС рекомендовала вести учет помесячно, нарастающим итогом с начала года (письмо Минфина РФ от 29.03.2013 № 03-11-11/121).

Таким образом выхода из этой ситуации два: действовать по аналогии со схемой для УСН + ЕНВД или же разработать и закрепить в учетной политике свою схему расчета.

Виды налоговых режимов, которые можно совместить

В настоящее время функционируют несколько специальных налоговых режимов. Их различия заключаются в сферах деятельности потенциальных налогоплательщиков, их предполагаемых доходах и количестве наемных работников, а также в таких факторах, как ограничения, сроки действия, тонкости администрирования и другие.

В настоящее время предусмотрено четыре специальных налоговых режима для малого бизнеса:

1) система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог – ЕСХН);

2) упрощенная система налогообложения (УСН);

3) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД);

4) патентная система налогообложения (ПСН).

Совмещение налоговых режимов для одного вида деятельности в одном регионе

Следующим ограничением является запрет на ведение деятельности на двух СНО (УСН и ПСН) в одном регионе по одному и тому же виду деятельности.

Данный запрет описан в письме ФНС РФ от 28.03.2013 № ЕД-3-3/1116. Аргументировано это тем, что патент действует в рамках региона в целом и не ограничен каким-либо объектом или объектами.

Также есть и письмо от Минфина от 05.04.2013 № 03-11-10/11254, в котором позиция является противоположной, т.е. использование УСН и ПСН в одном регионе в рамках одного региона на разных объектах – разрешено.

В итоге здесь очередная «скользкая» ситуация в которой все будет зависеть от того, как будут трактоваться приведенные выше документы, поэтому перед тем, как подавать заявление на патент, стоит получить разъяснения по данному вопросу в своей ФНС.

В случае, если по одному и тому же виду деятельности применяется для одного объекта ПНС, а для другого УСН, но они расположены в разных регионах, то никакие ограничения Вы не нарушаете.