Отсутствие первичного документа
Если вы не оформили необходимый первичный документ, и это обнаружилось во время налоговой проверки, вас могут оштрафовать.
Так, статья 120 Налогового кодекса РФ «отсутствие первичных документов, счетов-фактур или регистров бухгалтерского учета или налогового учета» квалифицирует как «грубое нарушение правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения».
Размер штрафа за такое нарушение – 10 000 рублей. Если же такие нарушения совершены неоднократно в разных налоговых периодах, штраф возрастает до 30 000 рублей.
Если же такое нарушение повлекло за собой «занижение налоговой базы», штраф составит 20% от суммы неуплаченного налога, но не менее 40 000 рублей.
Имейте ввиду
С 1 января 2014 года действие статьи 120 Налогового кодекса распространяется не только на фирмы, но и на предпринимателей.
Существует и другая опасность. Статья 252 Налогового кодекса РФ в качестве расходов понимает обоснованные и документально подтвержденные затраты.
Если же документ, подтверждающий произведенные организацией затраты (например, акт приемки-сдачи выполненных работ), не оформлен или составлен с серьезными нарушениями, налоговая инспекция может не принять такие расходы для целей налогообложения.
В результате с вас взыщут сумму заниженного налога, а также пени.
Кроме того, инспекция может предъявить штраф по статье 122 «Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора)» Налогового кодекса, которая предусматривает штраф в размере 20% от неуплаченной суммы налога (сбора), а деяния, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40%.
Однако здесь надо указать на существенный момент: предъявить требования об уплате штрафов за одно и то же нарушение одновременно по статьям 120 и 122 Налогового кодекса налоговая инспекция не вправе (определение Конституционного Суда РФ от 18 января 2001 г. № б-О).
Если вы занизили налоговую базу и не уплатили налог из-за грубого нарушения правил учета, вас оштрафуют по пункту 3 статьи 120. Если вы занизили налоговую базу и не уплатили налог по другой причине, вас оштрафуют по статье 122.
Если же налоговая инспекция за одно и то же нарушение предъявила вам штрафы одновременно по двум вышеуказанным статьям, не спешите с этим соглашаться.
Доказать свою правоту в арбитражном суде в такой ситуации налоговикам вряд ли удастся.
Между тем многие налоговые инспекторы на местах по-своему трактовали и другие положения налогового законодательства. Так, например, если организация составила документ в произвольной форме по операции, для которой предусмотрен типовой бланк, налоговики могли классифицировать это как «грубое нарушение правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения».
Такой же вывод проверяющие могли сделать и в том случае, если организация не заполнила все обязательные реквизиты типового бланка.
ИТОГИ
С 2013 года налогоплательщики вправе использовать как унифицированные так и разработанные самостоятельно бланки первичных учетных документов. Главное закрепить применяемую форму в учетной политике предприятия. Обязательными к применению остались унифицированные формы по учету кассовых и банковских операций, а также транспортне накладные.
Источники:
- налоговый кодекс РФ
- закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 N 402-ФЗ
- закон «Об электронной подписи» от 06.04.2011 N 63-Ф
Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс. Пробный бесплатный доступ к системе на 2 дня.
Заполнены не все реквизиты
Как свидетельствует арбитражная практика, в подобных случаях суды часто занимают сторону налогоплательщиков.
ПРИМЕРООО перечислило иностранному партнеру денежные средства в оплату консультационных услуг.Однако акт, подтверждающий оказание услуг, не содержал всех необходимых реквизитов. Во время выездной проверки работники налоговой инспекции расценили это как нарушение Федерального закона «О бухгалтерском учете» и исключили сумму, уплаченную иностранному партнеру, из состава себестоимости.Как следствие, было принято решение доначислить налог, а также взыскать с предприятия пени и штраф.Предприятие с решением инспекции не согласилось и обратилось в арбитражный суд.Изучив материалы дела, суд встал на сторону предприятия. Он, в частности, указал, что «незначительные недостатки в оформлении первичных документов… не свидетельствуют об отсутствии хозяйственной операции, а также об отсутствии у предприятия расходов по оплате консультационных услуг».
Из-за отмены обязательного использования унифицированных форм первичных документов у компаний должно сократиться количество споров с проверяющими. Контролеры больше не смогут «снимать» расходы по причине ненадлежаще оформленных документов, так как самого требования об использовании типовых форм документов с 1 января 2013 года не существует (ст. 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).
Формы первичных учетных документов
Начиная с 2013 г. формы используемых первичных учетных документов (за исключением государственных организаций) определяет руководитель экономического субъекта (п. 4 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете). Это могут быть унифицированные формы либо собственные, разработанные с соблюдением обязательных реквизитов первичных документов. До названной даты при использовании унифицированных форм нельзя было удалять имеющиеся реквизиты таких документов (письмо Минфина России от 08.07.2011 № 03-03-06/1/414), можно было лишь дополнять форму новыми строками или графами.
При разработке собственных форм первичной учетной документации следует учитывать, что обязательными к применению остаются формы первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии с другими федеральными законами и на их основании (Информация Минфина России от 04.12.2012 № ПЗ-10/2012). Примерами таких форм являются:
— кассовые документы, предусмотренные Указанием Банка РФ от 11.03.2014 № 3210-У (приходные и расходные кассовые ордера, кассовая книга и книга учета принятых и выданных кассиром денежных средств, расчетно-платежные и платежные ведомости);
— первичные документы по учету денежных расчетов при осуществлении торговых операций с применением ККТ, разработанные на основании Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» и утвержденные постановлением Госкомстата РФ от 25.12.98 № 132 (см. письмо ФНС России от 23.06.2014 № ЕД-4-2/11941). То есть в данном случае по-прежнему следует применять унифицированные формы первичной учетной документации по учету денежных расчетов с населением при осуществлении торговых операций с применением ККМ (формы № КМ-1 — № КМ-9);
— транспортная накладная, утвержденная постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 № 272, которая подтверждает заключение договора перевозки (письма Минфина России от 28.01.2013 № 03-03-06/1/36, от 23.04.2013 № 03-03-06/1/14014).
В то же время, как показывает практика, немногие экономические субъекты отказались от использования привычных унифицированных форм, под которые рассчитано большинство бухгалтерских программных продуктов.
Многие организации, эксплуатирующие транспортные средства, для подтверждения расходов на ГСМ должны составлять путевой лист. При этом возникает вопрос: может ли организация самостоятельно разработать форму путевого листа, руководствуясь лишь обязательными реквизитами, содержащимися в п. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете?
Напомним, что обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов установлены приказом Минтранса России от 18.09.2008 № 152 (далее — приказ Минтранса России № 152). Письмом Минфина России от 25.08.2009 № 03-03-06/2/161 указано, что путевой лист, самостоятельно разработанный организацией, может являться одним из документов, подтверждающих расходы на приобретение ГСМ, при наличии в нем обязательных реквизитов, утвержденных приказом Минтранса России № 152. Но для всех ли предприятий обязательны минтрансовские реквизиты?
Как отмечено в Решении арбитражного суда Самарской области от 15.04.2014 № А55-31301/2012, применение формы № 3 «Путевой лист легкового автомобиля» носит обязательный характер только для автотранспортных организаций. Остальные организации могут либо использовать унифицированную форму № 3 «Путевой лист легкового автомобиля», либо разработать свою форму путевого листа или иного документа, которым подтверждается обоснованность произведенных расходов на приобретение горюче-смазочных материалов, в котором должны быть отражены все реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете. При этом первичные документы должны составляться таким образом и с такой регулярностью, чтобы на их основании возможно было судить об обоснованности произведенного расхода (письмо Минфина России от 07.04.2006 № 03-03-04/1/327).
В ряде случаев налоговые органы на основании недостатков путевых листов (несоответствие формы, утвержденной приказом Минтранса России № 152) делают вывод о нереальности хозяйственных операций. При разрешении в суде подобных споров судьи также отмечают, что налогоплательщик транспортной организацией не является, а поэтому объем сведений, указанных в путевых листах, достаточен для осуществления налогового контроля (постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 01.04.2015 № А78-6705/2014).
Однако иная ситуация для автотранспортных предприятий. В соответствии с п. 2 ст. 6 Транспортного устава запрещается осуществление перевозок пассажиров и багажа, грузов автобусами, трамваями, троллейбусами, легковыми автомобилями, грузовыми автомобилями без оформления путевого листа на соответствующее транспортное средство. В связи с этим ненадлежащее оформление путевого листа (по формам, не соответствующим приказу Минтранса России № 152) приводит к штрафам (Решение Арбитражного суда Сахалинской области от 16.04.2015 № А59-570/2015).
Первичный документ на мнимую сделку
Учитывая, что с 1 января 2014 года к бухгалтерскому учету нельзя принимать документы, которыми оформлены не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок (ст. 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Чиновники определили круг ответственности за оформление таких документов в учете.
Так, ответственным за оформление факта хозяйственной жизни, признается лицо, составившее первичный документ. Этот субъект (гражданин или фирма) должен обеспечить своевременную передачу оформленного документа в бухгалтерию для регистрации в учете, а также гарантировать достоверность его данных.
Что касается лиц, на которых возложено ведение бухгалтерского учета (например: бухгалтер, руководитель) или с которым заключен договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета (например: аутсорсинговая фирма), то они не несут ответственности за соответствие составленной другими лицами «первички» и свершившимся фактам хозяйственной жизни.
Неправильный документ изымем, а правильный подложим
Специалисты ФНС России отреклись от своей позиции, согласно которой первичные документы с ошибками нельзя заменить на новые. Напомним, что именно к такому выводу налоговики пришли буквально в январе этого года. А теперь, в письмах от 23.03.2018 № СД-4-3/[email protected] и от 05.03.2018 № СД-4-3/[email protected], они признали правомерным при внесении исправлений в первичку ориентироваться на правила, предусмотренные для корректировки счетов-фактур.
Январские разъяснения…
В «БП», 2021, № 6 мы рассказали о письме ФНС России от 12.01.2018 № СД-4-3/264. В нем специалисты налоговой службы указали, что составление корректировочного документа предусмотрено Налоговым кодексом исключительно для счетов-фактур. Для целей налогообложения прибыли расходы принимаются при наличии документов, оформленных в соответствии с действующим законодательством.
Правила составления первичных документов, а также требования к оформлению исправлений первички установлены в Федеральном законе от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон о бухучете). И этим законом не предусмотрена замена ранее принятого к бухгалтерскому учету первичного документа новым документом в случае обнаружения ошибок. Напомним, что согласно п. 7 ст. 9 Закона о бухучете исправление в первичном учетном документе должно содержать дату исправления, а также подписи лиц, составивших документ, в котором произведено исправление, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.
Таким образом, из разъяснений налоговой службы следовало, что они не примут для целей налогообложения прибыли в качестве подтверждения расходов документ, который был заменен. Ведь согласно ст. 252 НК РФ расходы, понесенные организацией, признаются при условии их подтверждения документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. А Закон о бухучете не предусматривает исправление документа путем его замены на новый.
…и мартовские дополнения
Письмо от 05.03.2018 № СД-4-3/[email protected] специалисты ФНС России выпустили в дополнение к вышеуказанным разъяснениям. Теперь налоговики считают, что при разработке организацией способов внесения исправлений в первичные документы допустимо ориентироваться на Правила заполнения счета-фактуры, утвержденные постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 (далее — Правила заполнения счетов-фактур).
Налоговая служба сослалась на письмо Минфина России от 22.01.2016 № 07-01-09/2235. Финансисты указали, что организация вправе самостоятельно разработать способы внесения исправлений в первичные учетные документы (ч. 2—4 ст. 8 Закона о бухучете, ПБУ 1/2008 «Учетная политика организаций»). При этом она должна исходить из требований Закона о бухучете и нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету. Также необходимо учитывать особенности документооборота в компании.
По мнению специалистов финансового ведомства, способы исправления первичных документов можно позаимствовать из действующих нормативных правовых актов, регулирующих аналогичные вопросы, в частности из Правил заполнения счетов-фактур.
В пункте 7 Правил заполнения счетов-фактур сказано, что в этот документ исправления вносятся путем составления нового экземпляра, в котором указываются номер и дата счета-фактуры, составленного до внесения в него изменений, а также порядковый номер и дата исправления. Налоговики указали, что тем самым реализуется порядок, аналогичный тому, что предусмотрен в п. 4.2 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденного Минфином СССР 29.07.83 № 105. Согласно указанной норме ошибки в первичных документах, созданных вручную (за исключением кассовых и банковских), исправляются следующим образом: зачеркивается неправильный текст или сумма и надписывается над зачеркнутым исправленный текст или сумма. Зачеркивание производится одной чертой так, чтобы можно было прочитать исправленное.
Таким образом, по совокупности в первоначальном документе и документе с исправленными данными имеется в наличии информация о неправильном и верном тексте, дате исправления и подтверждении исправления подписями лиц, подписавших документ. Специалисты налоговой службы отметили, что такой порядок внесения исправлений в первичные документы, составленные в электронном виде, в частности, реализован:
- форматом представления документа о передаче результатов работ (документа об оказании услуг), утвержденным приказом ФНС России от 30.11.2015 № ММВ-7-10/[email protected];
- форматом представления документа о передаче товаров при торговых операциях, утвержденным приказом ФНС России от 30.11.2015 № ММВ-7-10/[email protected];
- форматом счета-фактуры и форматом представления документа об отгрузке товаров (выполнении работ), передаче имущественных прав (документа об оказании услуг), включающего в себя счет-фактуру, применяемого при расчетах по НДС и (или) при оформлении фактов хозяйственной жизни, утвержденным приказом ФНС России от 24.03.2016 № ММВ-7-15/[email protected]
В письме от 23.03.2018 № СД-4-3/[email protected] налоговая служба продублировала вышеприведенную позицию.
Как видите, специалисты ФНС России не возражают против оформления нового документа взамен того, в котором содержится ошибка. Но при этом в новом документе в обязательном порядке должны быть указаны порядковый номер исправления и его дата. Только в этом случае порядок исправления будет аналогичен правилам, предусмотренным для счетов-фактур.
Суды не против замены
Споры о том, можно ли заменить неправильно составленный первичный документ на новый, не раз доходили до судов. Пример — постановление АС Поволжского округа от 24.05.2017 по делу № А72-5811/2016. В этом деле налоговики при определении рыночной стоимости материалов учли товарную накладную, в которой объем отгружаемых материалов был указан неверно. При этом исправленные товарная накладная и счет-фактура (с отражением реального объема отгруженного материала) налоговым органом не были приняты во внимание на том основании, что компания внесла корректировки путем замены документов на новые. Арбитры отметили, что налоговое законодательство не содержит запрета на такой способ исправления, как полная замена первички с ошибками на новые документы с теми же реквизитами.
Аналогичный вывод содержится и в постановлении ФАС Московского округа от 31.05.2011 № КА-А40/4937-11.
Некачественный документ от партнера
А вот другой пример. Он показывает, что если недооформленный документ вы получили от своего партнера, то это вовсе не означает, что штрафные санкции могут быть предъявлены и вашему предприятию.
ПРИМЕРНалоговая инспекция провела выездную проверку, в результате которой было принято решение о привлечении компании к ответственности. Основанием для такого решения стало, в частности, отсутствие товарно-транспортных накладных по форме 1-Т. Однако суд с точкой зрения налоговиков не согласился, указав, что факт оприходования обществом купленного товара подтвержден товарными накладными по форме ТОРГ-12. В ответ на это налоговая инспекция привела еще один довод: в товарных накладных (ТОРГ-12) нет ссылки на номер и дату транспортной накладной. Но и с этим аргументом арбитры не согласились, подчеркнув, что «отсутствие ссылки на номер и дату транспортной накладной, при фактическом принятии на учет товара, подтверждении свидетелями факта поставки товара силами поставщика, не свидетельствует об отсутствии поставки товара» (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22 сентября 2010 г. по делу № А27-391/2010 (определением ВАС РФ от 21.01.2011 № ВАС-67/11 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора)).
