Контролеры рассуждают следующим образом. Подотчетные суммы, по которым работник не отчитался, — это его долг перед компанией. Организация вправе удержать задолженность из зарплаты должника не позднее одного месяца со дня, когда истек срок представления авансового отчета (ст. 137 ТК РФ). Если же работодатель не удерживает деньги, эту сумму налоговики вправе признать выплатой в пользу работника в рамках трудовых отношений и обложить страховыми взносами (подп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ, п. 5 приложения к письму ФСС России от 14.04.15 № 02-09-11/06–5250). Помимо доначисления взносов налоговики еще и оштрафуют компанию за их неуплату и за искажение сведений персонифицированного учета. Если позднее работник отчитается за подотчетные суммы, организация вправе произвести перерасчет взносов. Однако всего этого можно избежать, если действовать по правилам.
Отсутствие экономической выгоды докажут попытки компании вернуть деньги
Если налоговики предъявят претензии, компании целесообразно попытаться вернуть деньги уже в ходе проверки. Например, если сумма подотчетных средств значительна, заключить с работником письменное соглашение о том, что он возвращает деньги частями в течение длительного времени. Отсутствие дохода докажут сам факт такого соглашения и первые возвраты. То, что работник нарушил сроки подачи авансового отчета — не повод доначислить НДФЛ.
В одном из дел директор компании не отчитывался по подотчетным средствам более года. За это время долг вырос до 88 млн рублей. Налоговики не упустили шанса получить дополнительные средства в бюджет и предложили компании удержать с этой суммы НДФЛ, наложили штраф и доначислили пени. Организации удалось выиграть спор – часть суммы подотчетник и компания переоформила в заем, часть директор вернул в кассу компании, а часть — компания вернула в судебном порядке. Остаток компания решила удерживать из зарплаты в размере 50 процентов.
Инспекторы пытались оспорить такие переоформления и возвраты, так как они произошли уже после проверки. Но суд встал на сторону компании. По умолчанию подотчетные суммы выданы с условием отчета или возврата. Иное должны доказывать инспекции. Они не представили доказательств, что работник получил экономическую выгоду. Все их аргументы в пользу доначислений были только на основании нарушения срока сдачи авансового отчета. Общество пыталась вернуть долг, пусть даже после налоговой проверки. Следовательно, фактически работник не получил доход, поэтому штрафы и пени неправомерны (постановление АС Центрального округа от 19.07.16 № Ф10-2385/2016).
С таким решением согласился и АС Центрального округа в постановлении от 02.11.16 № Ф10-3997/2016. Директор уже в ходе суда представит документы по части выданных средств. Другую часть он вернул в кассу. Суд отменил решение о доначислении.
Игры с подотчетом становятся все опаснее
На практике достаточно часто встречаются ситуации, когда сотрудники не возвращают в срок неиспользованные средства в кассу или же к авансовому отчету приложена неправильно оформленная первичка. В этом случае негативных налоговых последствий избежать не удастся.
Невозвращенный подотчет
Для начала напомним общие правила выдачи денег под отчет. Для получения подотчетных денежных средств работник должен написать заявление в произвольной форме. Оно визируется руководителем организации с указанием суммы и срока, на который она выдается. После истечения указанного срока работник должен отчитаться за полученные денежные средства. Сделать это нужно не позднее трех дней после дня окончания срока пользования подотчетными суммами. Для этих целей работник составляет авансовый отчет и прикладывает к нему документы, подтверждающие произведенные расходы (п. 4.4 Положения ЦБ РФ от 12.10.2011 № 373-П).
За работником будет долг
Если работник не отчитался в положенный срок, а также не вернул подотчетные суммы в кассу организации, то за ним в бухгалтерском учете будет числиться задолженность. Бухгалтер может удержать долг из заработной платы работника (ст. 137 ТК РФ). Причем размер удержания не может быть более 20% от суммы выплачиваемой заработной платы (ст. 138 ТК РФ). Обратите внимание: вернуть таким образом долг можно, если работник согласен с тем, что из его заработной платы будут производиться удержания. Имейте в виду, что у руководителя есть месяц на принятие такого решения. Он отсчитывается с даты, когда работник должен был вернуть средства в кассу.
Но может сложиться ситуация, когда работник не согласен с удержанием или же руководитель пропустил установленный срок для вынесения соответствующего решения. В этом случае взыскать долг можно только через суд. На выставление иска Трудовой кодекс отводит год (ст. 392 ТК РФ).
Если за работником числится задолженность, возникает два вопроса. Первый — нужно ли с сумм задолженности удерживать НДФЛ? Второй — облагается числящийся за работником долг страховыми взносами во внебюджетные фонды?
Споры по НДФЛ…
Пока в бухгалтерском учете за работником числится долг, можно говорить о том, что денежные средства не стали его собственностью. Ведь пока деньги не возвращены, у работника есть обязанность рассчитаться с организацией. А раз так, то и облагаемого НДФЛ дохода не возникает.
Вопрос об обложении НДФЛ невозвращенных подотчетных сумм специалисты финансового ведомства рассмотрели в письме от 24.09.2009 № 03-03-06/1/610. В нем финансисты напомнили, что денежные средства, выданные под отчет, должны быть возвращены в кассу организации. Для этого компания должна принять все предусмотренные законодательством меры (о них мы рассказали чуть выше).
В том случае, когда все попытки вернуть долг не увенчались успехом, моментом получения работником дохода в виде невозвращенных подотчетных сумм будет являться дата, с которой такое взыскание стало невозможным (истечение трехлетнего срока исковой давности) или дата принятия решения о прощении долга. При невозможности удержать у работника исчисленную сумму налога организация как налоговый агент должна об этом обстоятельстве уведомить налоговые органы. Сделать это нужно не позднее одного года с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства (п. 5 ст. 226 НК РФ). В нашем случае это дата окончания срока исковой давности или же дата принятия решения о прощении долга.
Однако на практике налоговые органы включают в доход работников невозвращенные подотчетные суммы, не дожидаясь окончания срока исковой давности. Это подтверждает и многочисленная судебная практика. Заметим, что она складывается в пользу налогоплательщиков. Арбитры отклоняют претензии налоговиков и приходят к выводу, что не возвращенные в срок подотчетные суммы не могут являться доходом физических лиц. Следовательно, никакого объекта налогообложения не возникает.
Судьи указывают, что выданные работнику под отчет денежные средства предназначены для приобретения товарно-материальных ценностей (работ или услуг) для нужд организации. Такие суммы образуют задолженность физического лица перед организацией и не являются его доходом. Налоговый орган не имеет права переквалифицировать денежные средства, выданные под отчет, в доходы работников, пока не истек срок исковой давности для взыскания этих сумм. Такие доводы содержатся в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 11.02.2009 № А05-7405/2007, Северо-Кавказского округа от 14.09.2009 № А32-27520/2008-19/520 (Определением ВАС от 11.01.2010 № ВАС-17159/09 отказано в передаче этого дела в Президиум ВАС РФ), Волго-Вятского округа от 12.11.2008 № А43-3598/2008-6-65, Поволжского округа от 31.08.2006 № А55-35478/05-43.
…и страховым взносам
Что касается арбитражной практики по вопросу обложения невозвращенных подотчетных сумм страховыми взносами, то она только начала складываться. Нам удалось найти только одно судебное решение по этой проблеме — постановление ФАС Волго-Вятского округа от 07.12.2012 № А43-14173/2012.
В ходе проверки специалисты Пенсионного фонда обнаружили, что выданные работнику под отчет денежные средства не были возвращены в кассу организации, также отсутствовал и авансовый отчет об использовании данных средств. Фонд посчитал, что в рассматриваемой ситуации подотчетные суммы являются доходом работника и должны облагаться страховыми взносами. Компания была привлечена к ответственности. Никаких действий она не предприняла (иск в суд не подавала и штрафные санкции не заплатила). Фонд вынес еще одно решение о взыскании страховых взносов, пеней, штрафов за счет денежных средств, находящихся на счетах организации в банках. И именно его организация решила оспорить в суде.
Суд первой инстанции и апелляционный суд были на стороне организации. Вот их аргументация. В расходных кассовых ордерах на выдачу денег под отчет в графе «Основание» было указано, что денежные средства предназначены для оплаты хозяйственных расходов. Объектом же обложения страховыми взносами являются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, произведенные в рамках трудовых отношений (ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ).
Трудовые отношения — это отношения, основанные на соглашении между работниками и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (ст. 15 ТК РФ). Они возникают на основании трудового договора (ст. 16 ТК РФ). Под оплатой труда понимается вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные и стимулирующие выплаты (ст. 129 ТК РФ).
На этом основании суд указал, что объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты, являющиеся оплатой труда. А полученные под отчет денежные средства на хозяйственные нужды не относятся ни к одному виду доходов, получаемых работниками по трудовому договору. Поэтому такие суммы не включаются в базу для начисления страховых взносов.
Что касается отсутствия подтверждающих документов о расходовании подотчетных средств или возврате их в кассу организации, то это не является доказательством того, что спорные суммы можно отнести к доходам работника.
Пенсионному фонду удалось оспорить судебные акты в кассации. Дело в том, что суд первой инстанции и апелляция рассматривали вопросы о правомерности обложения страховыми взносами подотчетных сумм, между тем как предметом иска было взыскание недоимки и штрафных санкций за счет средств компании в банках. Кассация отменила решения нижестоящих судов, отправив их на новое рассмотрение.
На наш взгляд, несмотря на то что Фонд выиграл это судебное разбирательство, рассуждения судов первой инстанции и апелляции можно взять на вооружение. Ими можно будет воспользоваться в том случае, если контролеры ПФР предъявят претензии по вопросу правомерности обложения страховыми взносами невозвращенных подотчетных сумм и именно это решение будет оспариваться в суде.
Проблемы с первичкой
Еще одна проблема, с которой может столкнуться компания. Предположим, сотрудник отчитался об использовании подотчетных сумм — составил и сдал в бухгалтерию в положенный срок авансовый отчет. Однако подтверждающая расход первичная документация оформлена с ошибками или же вовсе отсутствует.
В случае утверждения организацией авансового отчета и закрытия подотчета налоговые органы наверняка предъявят претензии и включат суммы по таким отчетам в доход работников. В письмах УФНС России по г. Москве от 12.10.2007 № 28-11/097861 и от 27.03.2006 № 28-11/23487 налоговики разъяснили следующее. Если работники отчитались по выданным под отчет суммам, но к авансовому отчету не приложены подтверждающие документы или же они составлены неправильно, то в такой ситуации подотчетные суммы являются доходом физических лиц и облагаются НДФЛ в общем порядке.
Арбитражная практика по этому вопросу неоднозначна. Некоторые суды поддерживают налогоплательщиков. Они приходят к выводу об отсутствии оснований для доначисления НДФЛ в том случае, если работники не в полном объеме отчитались за подотчетные денежные средства, к примеру, не представлены документы, подтверждающие расход (постановление ФАС Московского округа от 11.11.2009 № КА-А41/11723-09), или же первичка оформлена с нарушением законодательства о бухгалтерском учете (постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.08.2012 № А05-7569/2011).
Но есть решения и в пользу проверяющих. Так, в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 31.05.2007 № А46-5176/2006 арбитры указали, что при отсутствии подтверждающих расход документов подотчетные денежные средства следует расценивать как доход работника. А в постановлении ФАС Уральского округа от 19.12.2008 № А76-2182/08 судьи сочли правомерным доначисление работнику НДФЛ в ситуации, когда накладная, приложенная к авансовому отчету, была оформлена с нарушениями.
Интересен тот факт, что 5 марта этого года Президиум ВАС РФ рассмотрел в порядке надзора два дела по вопросу правомерности обложения НДФЛ подотчетных сумм при отсутствии документов, подтверждающих расход. Заметим, что суть спора в этих делах абсолютно одинакова, да и фигуранты одни и те же. Поэтому Президиум ВАС РФ принял решение рассмотреть одно дело, а решение по второму принять по аналогии. Что же послужило поводом для судебного разбирательства?
Компания регулярно снимала с расчетного счета денежные средства и приходовала их в кассу. В последующем эти суммы выдавались под отчет директору компании. В ходе проверки налоговики обнаружили, что выданные под отчет денежные средства закрыты авансовыми отчетами. Однако к ним не были приложены документы, подтверждающие оплату товарно-материальных ценностей. Также отсутствовали документы о принятии ТМЦ к бухгалтерскому учету.
Налоговые органы предложили компании удержать со всей суммы выданных под отчет денежных средств НДФЛ и перечислить его в бюджет. Кроме того, организацию привлекли к ответственности по ст. 123 НК РФ за неисполнение обязанностей налогового агента. С таким решением налоговиков компания не согласилась и обратилась в суд.
Первая судебная инстанция и апелляция не удовлетворили заявленные требования и встали на сторону контролеров. Судьи указали, что при отсутствии оправдательных документов сумма денежных средств, полученная под отчет физическим лицом, подлежит включению в налоговую базу по НДФЛ.
А вот кассация поддержала организацию (постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 18.06.2012 № А53-270/2011 и от 05.07.2012 № А53-8405/2011). Арбитры не нашли оснований для привлечения налогоплательщика к ответственности, отметив, что инспекция не представила доказательств получения физическим лицом экономической выгоды. При этом судьи сослались на постановление Президиума ВАС РФ от 03.09.2009 № 11714/08, в котором сказано, что отсутствие основания для учета при расчете налога на прибыль расходов в виде стоимости приобретенных ТМЦ не имеет отношения к порядку исчисления НДФЛ.
Налоговики обратились в Высший арбитражный суд. Коллегия судей, вынося соответствующие определения, указала, что кассационная инстанция не учла один момент. Правовая позиция Президиума ВАС РФ, изложенная в постановлении от 03.09.2009 № 11714/08, применима к рассмотрению дел, в которых у организаций есть подтверждающие расход документы (хотя они и были получены от компаний, не зарегистрированных в ЕГРЮЛ), а ТМЦ приняты к учету. Только в этом случае у физических лиц не возникает доходов, облагаемых НДФЛ. В рассматриваемых же делах присутствовали иные фактические обстоятельства — подтверждающая расход первичка отсутствовала и товарно-материальные ценности не были приняты к учету (определения ВАС РФ от 24.12.2012 № ВАС-14376/12 и 24.12.2012 № ВАС-13510/12).
Эти доводы поддержал и Президиум ВАС РФ, отменяя постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 18.06.2012 № А53-270/2011 и от 05.07.2012 № А53-8405/2011 и оставляя в силе решений суда первой инстанции и апелляции.
Как видите, шанс выиграть спор в ситуации, когда к авансовому отчету не приложены подтверждающие документы и товарно-материальные ценности не приняты к бухгалтерскому учету, на сегодняшний день равен нулю. В этом случае подотчетные денежные средства будут включены в доход работников. Следовательно, эти суммы будут облагаться НДФЛ в общем порядке.
На наш взгляд, в связи с принятием Президиумом ВАС РФ такого решения снижается шанс одержать победу в суде и в ситуации, если работники компании вовсе не вернули взятые под отчет средства. Ведь отсутствие подтверждающей первички и факта принятия ТМЦ к учету можно приравнять к невозврату подотчетных сумм.
Лучше выдавать деньги на длительный срок. Это безопасней
Компания вправе устанавливать отдельный срок для каждой подотчетной суммы. Закрепить это нужно в приказе или служебной записке. Прописать можно единый срок отчета для всех или зафиксировать разные сроки в зависимости от уровня должности или от назначения денег. Например, у подотчетника есть три месяца чтобы купить редкие детали и отчитаться по этим расходам. Срок отчета по закупке хозяйственных нужд равен трем рабочим дням.
Однако, вышеупомянутые приказы нужно создавать заблаговременно. В одном из дел общество установило срок 24 месяца для отчета по денежным средствам. Но суд она проиграла, потому что предъявила приказ о таком длительном сроке уже в ходе суда. Во время проверки компании, налоговики его не видели. Судьи сочли действия компании уклонением от доначислений, поэтому не приняли приказ во внимание (постановление Третьего ААС от 28.09.15 № 03АП-4126/2015).
Если пропустить срок исковой давности, придется платить НДФЛ
Если прошло более трех лет со дня, когда сотрудник должен был отчитаться по подотчетным суммам или вернуть их, срок исковой давности считается истекшим. Компания не сможет вернуть просроченный долг даже через суд. В таких случаях, судьи признают, что сотрудник получил экономическую выгоду, которая облагается НДФЛ (Постановления АС Северо-Западного от 14.07.16 № Ф07-5021/2016, Центрального от 02.11.16 № Ф10-3997/2016 округов). Если срок исковой давности не истек, подотчетные деньги – долг сотрудника (Постановление Четвертого ААС от 25.03.15 № 04АП-726/2015).
Чтобы защититься организации подписывают с работниками соглашения о погашении долга в рассрочку акты, акты сверок или же получают от них письма с признанием долга. Такими способами компании запускают срок исковой давности по-новому кругу (ст. 203 ГК РФ, п. 20 постановления Пленума ВС РФ от 29.09.15 № 43). Но акт сверки или прочие документы нужно успеть подписать до истечения срока исковой давности, иначе они не спасут от претензий налоговиков (постановление АС Северо-Западного округа от 14.07.16 № Ф07-5021/2016).
Нужно указывать основание выдачи подотчетные средств
Деньги, выданные под отчет, нельзя считать трудовой выплатой работнику, признал АС Поволжского округа постановление от 09.12.15 № Ф06-3232/2015. Средства компания выдает, чтобы работник закупил товары или работы для ее нужд. Деньги и товары не переходят в собственность подотчетника. То, что отсутствуют подтверждающие документы, не доказывает, что работник получил экономическую выгоду. К такому же выводу пришел АС Западно-Сибирского округа в постановлении от 30.09.14 № А27-16522/2013.
Подотчетные средств нельзя считать выплатами в рамках трудового договора, а значит на них и страховые взносы начислять не нужно (постановление АС Московского округа от 23.12.16 № Ф05-12835/2016).
Аналогичный вывод содержится в постановлении АС Поволжского округа от 25.12.15 № Ф06-4463/2015 (оставлено в силе определением ВС РФ от 21.04.16 № 306-КГ16-3205).
Однако, если организация будет систематически выдавать подотчетные средства директору и при этом не указывать их назначение, инспекторы предъявят претензии (постановление АС Центрального округа от 02.11.16 № Ф10-3997/2016). Чью сторону примет суд, будет зависеть от обстоятельств дела.
Чтобы избежать судебных разбирательств, стоит указывать основания для выдачи денег в служебных записках или приказах: для закупки товаров, на хозяйственные нужды и т.д. Но назначение подотчетных средств должно соответствовать должности работника. Например, директору можно выдавать деньги на представительские расходы.
В одном из дел компания выдала деньги сотруднику. В основании выдачи средств указала – выдача беспроцентного займа другому обществу. К авансовому отчету сотрудник приложил приходные ордера заемщика. Инспекторы заподозрили махинации и включили подотчетные суммы в доход работника. Суд снял доначисления (постановление АС Северо-Западного округа от 27.01.15 № А42-3672/2012).
Судебный вердикт: когда подотчетные суммы облагаются НДФЛ
Арбитражный суд Северо-Западного округа в постановлении от 15.10.2020 № А66-6506/2019 признал, что налоговая инспекция обоснованно доначислила НДФЛ на суммы денежных средств, выданных организацией в качестве подотчетных средств своему генеральному директору.
Предмет спора
: на протяжении двух лет организация ежедневно выдавала своему гендиректору денежные суммы под отчет. Всего гендиректор получил от организации свыше 35 млн рублей. При этом надлежащих авансовых отчетов и первичных документов по этим суммам не представлялось. По итогам проведенной проверки ИФНС пришла к выводу, что эти средства являются доходом гендиректора. Инспекция обязала организацию удержать и перечислить с доходов гендиректора ранее неуплаченный НДФЛ, а также уплатить штраф за несвоевременную уплату налога. Не согласившись с решением ИФНС, организация обратилась в суд.
За что спорили
: 6 114 632 рубля.
Кто выиграл
: налоговики.
Оспаривая в суде действия налоговиков, организация указывала на то, что денежные средства, выданные своему работнику под отчет, не являются доходом этого работника, который подлежит обложению НДФЛ.
То обстоятельство, что работник не отчитался в установленный срок по выданным средствам, свидетельствует лишь о нарушении порядка ведения кассовых операций, но не подтверждает, что подотчетные средства стали собственностью сотрудника.
Следовательно, по мнению организации, оснований для доначисления НДФЛ и штрафа по данному налогу у ИФНС не имелось.
Суд кассационной инстанции признал доводы организации несостоятельными и встал на сторону налоговиков. Судьи пояснили, что при отсутствии доказательств, подтверждающих расходование подотчетных денежных средств, а также оприходование организацией товарно-материальных ценностей, указанные средства считаются доходом подотчетного лица. Соответственно, эти средства подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ (ст. 210 НК РФ).
По действующим правилам подотчетное лицо не позднее 3 рабочих дней после дня истечения срока, на который ему выдавались наличные деньги, предъявить главному бухгалтеру авансовый отчет с прилагаемыми подтверждающими документами (п. 6.3 Указания Банка России от 11.03.2014 № 3210-У).
Документами, подтверждающими материальные затраты подотчетного физического лица, могут служить товарные чеки, накладные с приложением кассовых чеков или квитанции к приходным ордерам, подтверждающие оплату какого-либо товара (работы, услуги).
В спорном случае денежные суммы выдавались без оформления приказов и заявлений на их выдачу под отчет. Документы, подтверждающие приобретение и оплату товарно-материальных ценностей за счет подотчетных сумм и их оприходование, организация представить не смогла.
К авансовым отчетам не были приложены командировочные удостоверения и приказы о направлении работников в командировку. Надлежащих доказательств о расходовании спорных средств на производственные нужды также представлено не было. Более того, по ряду авансовых отчетов организацией были представлены одни и те же первичные документы.
В связи с этим суд сделал вывод, что неизрасходованные на нужды организации и в действительности невозвращенные подотчетные средства, оставшиеся в распоряжении гендиректора, являются его личным доходом.
Следовательно, эти деньги подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ, а также являются объектом обложения страховыми взносами и подлежат включению в базу для их начисления.
Поэтому, заключил суд, ИФНС обоснованно потребовала от организации удержания и внесения в бюджет ранее неуплаченных сумм НДФЛ.
К затратам необходимо приложить подтверждающие документы
Если долг за сотрудником еще числится, то основной контраргумент организации — возможность его взыскать. Но если компания уже приняла к учету от работника неподтвержденный авансовый отчет и списала его задолженность, ей стоит оперировать реальностью затрат. Например, результаты работ, услуг или закупленные товары. Если же компания оплатила долг перед контрагентом через подотчетника, нужно предъявить акты сверок с этим контрагентом.
В одном из судебных разбирательств организация приняла к учету товары без документов. Сотрудники приложили к авансовым отчетам акты рабочей комиссии, справки-отчеты, а также распоряжения директора общества по каждому из подотчетных лиц. Компания посчитала, что физлица отчитались за деньги. Но налоговики с этим не согласились, включили эти суммы в доход работников и обложили его взносами. Суд встал на сторону компании. Он указал, что налоговики не предъявили доказательств, что материалы, товары, работы и услуги общество получило на безвозмездной основе. Следовательно, компания за них заплатила, и подотчетные деньги нельзя считать доходом физических лиц (постановление АС Уральского округа от 11.11.15 № Ф09-7999/15). Однако пока это только одно дело в пользу компании, поэтому не факт что и в следующий раз налоговики тоже проиграют.
Как удержать деньги из зарплаты
Максимальный размер удержания при каждой выплате зарплаты — 20% за минусом НДФЛ (ст. 138 ТК РФ). Если невозвращенная сумма больше, то вычитать ее придется в несколько этапов (месяцев).
Пример
Секретарь ООО «Мираж» Иванова Н. Н. 3 августа 2021 года взяла подотчет 5 000 рублей на покупку бумаги сроком на 1 день. Отчитаться нужно в течение 3 дней с даты окончания срока выдачи — до 6 августа включительно. Девушка уложилась вовремя, сдала авансовый отчет и чеки на покупку бумаги. Оказалось, что потратила она не 5 000, а только 2 000 руб. Остальные 3 000 не вернула, но согласилась на удержание.
Зарплата Ивановой за август — 25 000 руб. Значит, можно в этом месяце взять у нее: (25 000 — 25 000 х 13%) х 20% = 4 350 рублей. Но долг работницы меньше этой суммы — всего 3 000. Значит, бухгалтер удержит его полностью с зарплаты за август 2021 года.
Чтобы вычесть невозвращенную сумму из зарплаты работника, нужно составить приказ об удержании. Оформляется он произвольно, подписывается руководителем. Сделать это нужно не позднее месяца с даты окончания срока возврата подотчетной суммы (ст. 137 ТК РФ). Если время упущено, возвращать деньги придется через суд.
Ошибки в авансовых отчетах грозят доначислениями
В одном из дел суд признал правоту налоговиков, поскольку в первичных документах, которые приложила компания к авансовому отчету, не было должности, фамилии, имени и отчества лица, которое их подписало. В товарных чеках не было наименование товаров, а только общие фразы: «хозяйственные расходы» или «канцелярские товары». Так же отсутствовали даты составления документов, не заполнены графы «количество», «цена товара», не было подписи продавца. В этом случае подотчетные суммы можно считать доходом работника. Так посчитал Верховный суд РФ в определении от 09.03.16 № 302-КГ16-450. К такому же выводу пришел АС Северо-Кавказского округа в постановлении от 23.05.16 № Ф08-2743/2016.
В другом из дел директор компании получил под отчет 4,7 млн рублей, а подтвердил расходы договорами с физлицами. Их допросили, оказалось, что физлица никогда не продавали материалы компании и никаких денег, кроме зарплаты, от ее не получали. Вдобавок товаров, которые были указанны в договорах купли-продажи, не было ни в списании, ни остатках материалов. Суд принял сторону налоговиков и поддержал доначисления (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.01.14 № А19-2278/2013).
Еще один пример — работники прикладывали к авансовому отчету чеки организаций, у которых не было зарегистрированных касс. В итоге подотчетные деньги контролеры включили в доход физлиц. Суд их поддержал (постановление АС Северо-Кавказского округа от 07.07.15 № Ф08-3967/2015).
К вопросу о достоверности финансового отчета
Для налоговых агентов представляет интерес постановление Президиума ВАС РФ от 03.02.2009 N 11714/08, в котором рассмотрена следующая ситуация: налоговый орган при проверке доначислил НДФЛ в отношении подотчетных сумм, по которым физические лица отчитались недостоверными, по его мнению, документами. Президиум ВАС отметил, что достоверность представленных работниками документов, подтверждающих произведенные расходы, определяется самим обществом (то есть, налоговым агентом). Авансовые отчеты работников приняты, приобретенные товарно-материальные ценности по подотчетным денежным средствам оприходованы в установленном порядке. Налоговая инспекция, в свою очередь, не представила доказательств того, что спорные суммы явились экономической выгодой работников (аналогичный вывод содержится в постановлении ФАС УО от 23.12.2009 N Ф09-456/09-С2). При этом выводы нижестоящих судов, что стоимость приобретенных физическими лицами ТМЦ не подлежит отнесению на расходы, связанные с производством и реализацией, не имеют отношения к порядку исчисления НДФЛ.
Примечание: ошибочное отнесение командировочных расходов на счет 70 вместо счета 71 не является правовым основанием для их включения в объект обложения НДФЛ (постановление ФАС МО от 15.11.2007 N КА-А40/11717-07).
ФАС МО (постановление от 24.06.2009 N КА-А40/4694-09), рассматривая дело по эпизоду признания доходом работников сумм, выданных под отчет, и удержания с них НДФЛ на основании неподтверждения ими достоверности расходования денег в связи с ненадлежащим оформлением авансовых отчетов установил, что работники действовали от имени общества, денежные средства, выданные под отчет, являлись собственностью заявителя и были выданы им на хозяйственные расходы, при этом смены собственника подотчетных сумм не произошло. Налоговой инспекцией не представлено доказательств того, что спорные суммы явились экономической выгодой работников, в силу чего суды пришли к выводу о неправомерности признания спорных сумм доходом сотрудников и удержания с них НДФЛ (приведенные правовые позиции закреплены в определении ВАС РФ от 14.01.2008 N ВАС-15318/08).
Также следует отметить, что своевременно не возвращенные подотчетные суммы (задолженность по выданным авансам) нельзя квалифицировать в качестве выданных физическим лицам по договорам займа (глава 42 ГК РФ), поскольку они имеют разную правовую природу, соответственно, материальная выгода, определение которой производится по правилам подпункта 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ, не исчисляется.
Регулярность выплат докажет их зарплатный характер
Если работники еще не отчитались по прежним суммам, порядок ведения кассы операций запрещает выдавать им новые суммы под отчет. Но многие компании не обращают внимание на этот запрет. В одном из дел индивидуальный предприниматель ежемесячно перечислял деньги на карточки своих работников в течение нескольких лет. В назначении платежа указывал «на хознужды». Однако работники не отчитывались, не возвращали остаток, а ИП не пытался вернуть свои деньги. Когда налоговики проверяли ИП, уже прошел срок исковой давности по платежам за 2010 год и первую половину 2011 года. В итоге суд встал на сторону инспекторов и признал доходом физлиц все подобные суммы независимо от того, прошел по ним срок давности или нет (постановление АС Северо-Западного округа от 21.04.16 № Ф07-957/2016).
Если выплаты подотчетных сумм производить регулярно, это будет похоже на зарплату. Особенно если эти суммы соответствуют уровню оплаты труда. Иногда организация платит работнику низкую заработную плату, а разницу выдает в виде подотчетных средств. В этом случае фискалы могут сделать вывод о зарплатном характере выплат.
